Коллектив авторов
Вопросы налогового права в судебной практике Верховного Суда Российской Федерации

Обзор правовых позиций Конституционного Суда РФ, связанных с применением норм налогового права за 2017 год

Принципы налогообложения

Вопросы применения для целей налогообложения кадастровой стоимости земельных участков (Определение Конституционного Суда РФ от 26.01.2017 № 106-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью “Сити-Центр” на нарушение конституционных прав и свобод статьями 3, 5 и 391 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктами 1 и 5 статьи 65 и пунктом 3 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации, статьей 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 13 статьи 3 Федерального закона “О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации” и статьей 25 Закона Российской Федерации "О плате за землю"»).

В соответствии с Конституцией Российской Федерации¹⁶ (далее – Конституция РФ) каждый обязан платить законно установленные налоги сборы (ст. 57); органы государственной власти и их должностные лица обязаны обеспечить возможность каждому ознакомиться с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы (ст. 24, ч. 2). Исходя из приведенных конституционных положений законодатель в Федеральном законе от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»¹⁷ предусмотрел норму, согласно которой акт об утверждении результатов определения кадастровой стоимости вступает в силу только после даты его официального опубликования (положение части первой ст. 2417). Аналогичное положение содержит Федеральный закон от 03.07.2016 № 237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке»¹⁸ (ч. 4 ст. 15). Кроме того, в целях реализации положений п. 14 ст. 396 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ)¹⁹, предусматривающего необходимость предоставления налогоплательщикам сведений о кадастровой стоимости земельных участков, установлен порядок ее доведения до сведения налогоплательщиков (Постановление Правительства Российской Федерации от 07.02.2008 № 52²⁰), согласно которому налогоплательщик может обратиться с письменным заявлением о предоставлении сведений о кадастровой стоимости в органы кадастрового учета (п. 1) либо воспользоваться сведениями о кадастровой стоимости земельных участков для целей налогообложения на официальном сайте Федерального агентства кадастра объектов недвижимости в сети Интернет (п. 2).

C учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации (далее – КС РФ) отсутствуют основания полагать, что действующее правовое регулирование, касающееся сведений о кадастровой стоимости земельных участков, не обеспечивает реализацию конституционных требований о предоставлении возможности каждого ознакомиться в полном объеме с документами, затрагивающими его права и свободы.

Такое правовое регулирование с учетом названной правовой позиции КС РФ обеспечивает необходимый баланс частных и публичных интересов, а следовательно, оспариваемые заявителем законоположения, регулирующие вопросы применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, определенной исходя из рыночной стоимости земельного участка, не нарушают его конституционные права как налогоплательщика. Кроме того, КС РФ отметил, что касается оспариваемых заявителем положений ст. 3 и 5 НК РФ, ст. 16 АПК Российской Федерации и ст. 25 Закона Российской Федерации «О плате за землю»²¹, то данные законоположения, как закрепляющие общие начала налогового законодательства и арбитражного судопроизводства, сами по себе конституционные права заявителя также не нарушают.

Описанное выше позволяет сказать о том, что поводом для данных дискуссий явились не совсем четкие положения НК РФ, касающиеся отдельных вопросов установления кадастровой стоимости земельного участка, служащей базой для публичных платежей. Вопросы, связанные с применением для целей налогообложения кадастровой стоимости, определенной исходя из рыночной стоимости земельного участка.

Вопросы, возникающие при исполнении, постановления Европейского Суда по правам человека (Постановление Конституционного Суда РФ от 19.01.2017 № 1-П «По делу о разрешении вопроса о возможности исполнения в соответствии с Конституцией Российской Федерации постановления Европейского Суда по правам человека от 31 июля 2014 года по делу “ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» против России” в связи с запросом Министерства юстиции Российской Федерации»

Предметом рассмотрения являлся вопрос о возможности исполнения в соответствии с Конституцией РФ указанного постановления Европейского Суда по правам человека, вынесенного на основании ст. 1 Протокола № 1 к Конвенции о защите прав человека и основных свобод в ее истолковании Европейским Судом по правам человека.

КС РФ признал невозможным исполнение данного постановления Европейского Суда по правам человека, согласно которому вследствие нарушения Россией ст. 1 Протокола № 1 к Конвенции – в части ретроактивного применения в отношении компании-заявительницы штрафных санкций за 2000 и 2001 гг. и исполнительского сбора по этим санкциям, а также в части исполнительного производства, в ходе которого с компании-заявительницы был взыскан непропорциональный по своему характеру исполнительский сбор в размере семи процентов от общей суммы ее задолженности по уплате налогов, пеней и штрафов, – компании-заявительнице был причинен материальный ущерб на общую сумму, включая компенсацию инфляционных потерь, в 1 866 104 634 (один миллиард восемьсот шестьдесят шесть миллионов сто четыре тысячи шестьсот тридцать четыре) евро, которую Россия должна выплатить акционерам данной компании, их правопреемникам и наследникам.

КС РФ не исключил возможности проявления Россией доброй воли в определении пределов компромисса и механизмов его достижения в отношении акционеров ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”», пострадавших от неправомерных действий компании и ее менеджмента. В связи с этим Правительство Российской Федерации правомочно инициировать рассмотрение вопроса о выплате соответствующих сумм в предусмотренной российским и зарубежным законодательством процедуре распределения вновь выявленного имущества ликвидированного юридического лица, что может быть осуществлено только после расчетов с кредиторами и принятия мер по выявлению иного имущества (например, сокрытого на зарубежных счетах). Однако такая выплата в любом случае не должна затрагивать доходы и расходы бюджета, а также имущество Российской Федерации.

Конкретизируя предписания ст. 57 Конституции РФ, федеральный законодатель на основании ее ст. 71 (п. «в», «ж», «з», «о»), 72 (п. «б», «и» ч. 1), 75 (ч. 3) и 76 (ч. 1 и 2) определяет общие принципы налогообложения и систему налогов, взимаемых в бюджет, а в целях обеспечения исполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы предусматривает также меры ответственности за совершение налоговых правонарушений, в том числе связанные с необходимостью возмещения ущерба, понесенного казной.

Как следует из правовых позиций КС РФ, налоги, будучи необходимой экономической основой существования и деятельности Российской Федерации как правового, демократического и социального государства, условием реализации им соответствующих публичных функций, имеют, таким образом, публичное предназначение, а обязанность их уплаты распространяется на всех налогоплательщиков в качестве непосредственного требования Конституции Российской Федерации; за счет налогов, являющихся важнейшим источником доходов бюджета, обеспечивается осуществление социальной политики государства, которое обязано при регулировании налоговых отношений исходить из необходимости защиты прав и законных интересов всех членов общества на основе принципов справедливости, юридического равенства и равноправия.

Соответственно, по смыслу ст. 17 (ч. 3), 19 (ч. 1 и 2) и 55 (ч. 2 и 3) Конституции Российской Федерации меры ответственности за совершение налоговых правонарушений – как возможное ограничение того или иного права, вводимое федеральным законом в конституционно значимых целях, – должны отвечать указанным принципам, а также вытекающим из них критериям необходимости и соразмерности, не затрагивая само существо, основное содержание этого права.

Сама по себе выплата присужденной Европейским Судом по правам человека бывшим акционерам компании, выстроившей незаконные схемы уклонения от налогообложения, их наследникам и правопреемникам столь значительной денежной компенсации из той бюджетной системы, которая регулярно не получала от нее в должном объеме огромные суммы налоговых платежей, необходимые в том числе для выполнения публичных обязательств перед всеми гражданами, преодоления финансового и экономического кризиса, противоречит конституционным принципам равенства и справедливости в налоговых правоотношениях (ст. 17, ч. 3; ст. 19, ч. 1 и 2; ст. 55, ч. 2 и 3; ст. 57 Конституции Российской Федерации).

Именно существо деятельности ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» как юридического лица (а не только установленные в порядке уголовного преследования факты мошеннического поведения членов руководящих органов компании и некоторых ее акционеров и наличие на момент ликвидации неисполненных обязательств, в том числе перед бюджетом, на сумму, значительно превышающую размер присужденной компенсации, которые также привносят кумулятивный эффект в оценку возможности исполнения в соответствии с Конституцией Российской Федерации постановления Европейского Суда по правам человека от 31 июля 2014 г.) обусловливает несоответствие присуждения компенсации конституционным принципам равенства и справедливости и, следовательно, невозможность ее выплаты с точки зрения Конституции Российской Федерации.

Нарушение этих принципов очевидным образом выражается и в том, что Европейский Суд по правам человека постановил выплатить компенсацию бывшим акционерам ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”», их правопреемникам и наследникам. Между тем мажоритарные акционеры, которые, если следовать логике Европейского Суда по правам человека, имеют право на большую часть присужденной компенсации, являются именно теми лицами, которые участвовали в незаконной деятельности компании. Но даже если акционеры и не принимали непосредственного участия в выстраивании незаконных схем, приведших к негативным для компании последствиям и в итоге к прекращению ее деятельности, они получали дивиденды, сформированные в том числе за счет средств, подлежащих, при честной уплате налогов, перечислению в бюджет. Понесенные акционерами потери (если признавать таковые с точки зрения общих результатов деятельности компании, игнорируя при этом факт долга перед публичными и частными кредиторами на момент ее ликвидации) являются, таким образом, следствием неосуществления ими корпоративных прав разумно и добросовестно, в собственных интересах и интересах юридического лица, притом что применительно к участию в акционерном капитале – исходя из правовой природы такого рода хозяйственных обществ как элемента публичного правопорядка, имеющего конституционную основу в принципах неприкосновенности собственности и свободы договора (ст. 8, 34 и 35 Конституции РФ), – к обычному деловому (предпринимательскому) риску присоединяются также риски неразумного и недобросовестного поведения лиц, осуществляющих функции органов управления юридического лица, действующих от его имени и формирующих его волю.

Неприменение же ст. 113 НК РФ в ее конституционно-правовом смысле, выявленном КС РФ в Постановлении от 14.07.2005 № 9-П, в деле ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» на этапе ее привлечения к ответственности за налоговые правонарушения – особенно в конкретной ситуации беспрецедентного по своим масштабам уклонения от налогообложения в условиях острой потребности государства в бюджетных средствах для выхода из экономического кризиса и осуществления крайне необходимых мер социальной защиты и поддержки значительной части граждан – означало бы, по сути, не только приостановление действия ст. 57 Конституции Российской Федерации, но и нарушение принципов равенства и справедливости, вытекающих из ее ст. 17 (ч. 3), 19 (ч. 1 и 2) и 55 (ч. 2 и 3).

Конституционно-правовой смысл ст. 113 НК РФ – в части, предопределяющей в соответствующих случаях необходимость ретроактивного применения штрафов и уплаты исполнительского сбора по этим штрафам (в деле ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» – за 2000 и 2001 гг.), – как основанный непосредственно на положениях Конституции Российской Федерации, не допускает для правоприменителей, в том числе судов, иного подхода.

Следовательно, наступление для ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» неблагоприятных последствий конституционно-правового истолкования ст. 113 НК РФ – с учетом принципа добросовестности налогоплательщика – не может рассматриваться как непрогнозируемое и произвольное. Соответственно, отказ России от взыскания с компании налоговых санкций за налоговые правонарушения, совершенные до вступления в силу Постановления КС РФ от 14.07.2005 № 9-П, на чем настаивает Европейский Суд по правам человека в постановлении от 20.09.2011, противоречил бы Конституции РФ, ст. 57 которой во взаимосвязи с ее ст. 17 (ч. 3), 19 (ч. 1 и 2) и 55 (ч. 2 и 3) возлагает на государство обязанность обеспечить уплату налогов каждым налогоплательщиком на основе принципов равенства и справедливости.

Таким образом, исполнение в соответствии с Конституцией РФ постановления Европейского Суда по правам человека от 31.07.2014 по делу «ОАО “Нефтяная компания «ЮКОС»” против России», принятого на основании ст. 1 Протокола № 1 к Конвенции о защите прав человека и основных свобод в ее истолковании Европейским Судом по правам человека, – в части, обязывающей Россию выплатить бывшим акционерам компании-заявительницы в качестве компенсации за взыскание с нее штрафов за 2000 и 2001 гг. и уплату сумм исполнительского сбора по этим штрафам 1 299 324 198 (один миллиард двести девяносто девять миллионов триста двадцать четыре тысячи сто девяносто восемь) евро, – невозможно.

Назначение суммы исполнительского сбора в максимально допустимом размере, равно как и ход исполнительного производства по делу о взимании с ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» неуплаченных налогов, пеней и штрафов в целом могли быть обусловлены в том числе выявленными системными, масштабными и длительными правонарушениями со стороны компании, сопряженными с регулярным использованием схем, которые позволяли ей соответствующим образом перераспределять денежные средства и имущество, и с активным воспрепятствованием налоговым проверкам, что порождало риск утраты имущественной базы исполнения судебных актов. Уклонение ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» от уплаты налогов в таком беспрецедентном масштабе непосредственно угрожало принципам правового, демократического и социального государства, что обязывало правоприменителя принимать в рамках исполнительного производства как можно более эффективные меры, с тем чтобы противодействовать недобросовестному поведению налогоплательщиков.

Соответственно, вывод о невозможности – в силу конституционных принципов равенства и справедливости – исполнения постановления Европейского Суда по правам человека от 31.07.2014 по делу «ОАО “Нефтяная компания «ЮКОС»” против России» в части выплаты компании-заявительнице компенсации за взыскание с нее штрафов за 2000 и 2001 гг. и уплату сумм исполнительского сбора по этим штрафам распространяется и на выплату компенсации за взыскание с компании-заявительницы несоразмерной (непропорциональной), как посчитал Европейский Суд по правам человека, суммы исполнительского сбора.

По комментируемому постановлению вынесено особое мнение В. Г. Ярославцева, полагающего, что запрос Министерства юстиции РФ не является допустимым и производство по делу подлежит прекращению.

Также высказано мнение судьи К. В. Арановского, согласно которому запрос не отвечает законным условиям допустимости, а Россия не имеет оснований считать, что в ее отношении состоялось решение ЕСПЧ по делу с участием акционеров ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”», которые в ее деле не участвовали.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах (действие во времени)

Действие закона во времени (Определение Конституционного Суда РФ от 26.01.2017 № 210-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Мартынюк Татьяны Николаевны на нарушение ее конституционных прав положением статьи 2 Федерального закона “О внесении изменения в статью 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации”»).

Предметом рассмотрения послужили положения ст. 220 НК РФ (в новой редакции Федерального закона), применяемые к правоотношениям по предоставлению имущественного налогового вычета, возникшим после 01.01.2014. Оспариваемое положение ст. 2 Федерального закона «О внесении изменения в статью 220 НК РФ»²², определяя порядок вступления в силу ст. 220 НК РФ в новой редакции, предусматривающей расширение прав налогоплательщиков в связи с получением ими имущественного налогового вычета, установило круг отношений, к которым она будет применяться с учетом даты вступления в силу указанного Федерального закона. КС РФ признал, что данное правовое регулирование соответствует общему (основному) принципу действия закона во времени.

Следовательно, оспариваемое законоположение, принятое законодателем в порядке реализации дискреционных полномочий в сфере установления правил налогообложения, не может расцениваться как нарушающее права заявительницы в указанном ею аспекте.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах

При рассмотрении вопроса о применении судами в деле ОАО «Нефтяная компания “ЮКОС”» ст. 113 НК РФ в истолковании, данном КС РФ, следует учитывать и конкретно-исторический контекст развития регулирования налоговых отношений. Специфика налогового регулирования, многообразие способов ведения предпринимательской деятельности, постоянное появление новых вариантов уклонения от уплаты налогов серьезно затрудняют создание законодательных правил, способных эффективно противостоять всем возможным случаям их нарушения. Как показывает опыт государств, имеющих многолетнюю практику противодействия уклонению от уплаты налогов, одними только законодательными средствами решить данную проблему не всегда возможно, что обусловливает особую роль судебных доктрин. В российской судебной системе толкование закона высшими судебными органами также призвано оказывать существенное воздействие на формирование судебной практики, в том числе по налоговым спорам. (Постановление КС РФ от 19.01.2017 № 1-П).

Согласно Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57); федеральные налоги и сборы находятся в ведении Российской Федерации (ст. 71, п. «з»); система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом (ст. 75, ч. 3). По смыслу приведенных положений Конституции РФ, рассматриваемых во взаимосвязи с иными ее нормами, определяющими основы экономической системы (ст. 8, 34, 35 и 74), при определении конституционно-правового содержания полномочий федерального законодателя в сфере налогообложения необходимо учитывать, что налоговые обязательства по своей сути производны от деятельности в экономической сфере, а потому нормы налогового законодательства, направленные на урегулирование оснований, порядка и условий отчуждения собственности в целях финансирования деятельности государства, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (ст. 71, п. «о», Конституции Российской Федерации). (Постановление КС РФ от 24.03.2017 № 9-П).

Из ст. 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с положениями ее ст. 71 (п. «з»), 72 (п. «и» ч. 1), 75 (ч. 3), 76 (ч. 1 и 2), 104 (ч. 3) и 106 (п. «б») вытекает необходимость основанного на общности конституционных принципов налогообложения, структурно обособленного в отраслевой системе законодательства и систематизированного правового регулирования налоговых отношений, которое обеспечивало бы формальные гарантии единообразия и согласованности нормативно-правовых установлений, позволяло бы минимизировать риски искажения воли законодателя в процессе правоприменения. Этим предопределяется высокий уровень кодификации налоговых норм, что, однако, не означает их полную изолированность от других отраслей законодательства. В частности, федеральный законодатель не лишен возможности – применительно к определению правовых последствий образования задолженности у налогоплательщика перед бюджетной системой при получении (сбережении) денежных средств вследствие отступлений, допущенных от установленного правового регулирования уплаты налога, сбора, – использовать правовые средства, как непосредственно относящиеся к законодательству о налогах и сборах, так и содержащиеся в нормативных правовых актах иной отраслевой принадлежности. Такой подход соотносится с объективными особенностями природы соответствующих правоотношений и не приводит к возложению на налогоплательщиков – вопреки конституционному требованию уплаты только законно установленных налогов и сборов – дополнительных обременений, а следовательно, и к нарушению ст. 55 (ч. 3) и 57 Конституции РФ (Постановление КС РФ от 24.03.2017 № 9-П).

Для уяснения конституционных начал соотношения налогового и гражданского законодательства в том аспекте, в каком данный вопрос охватывается предметом рассмотрения по настоящему делу, существенное значение имеет и то обстоятельство, что реализация обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов обусловливается природой налоговых правоотношений, как они определены ст. 57 Конституции РФ во взаимосвязи с ее ст. 2, 17 (ч. 3) и 19 (ч. 1 и 2), включая вытекающий из этих статей принцип взаимности прав, обязанностей и ответственности во взаимоотношениях личности и государства; тем самым предполагается, что, по общему правилу, у одной из сторон налоговых правоотношений не должно быть прерогатив, которые не были бы сбалансированы соответствующими юридическими возможностями, имеющимися в распоряжении другой стороны.

Применительно к использованию гражданско-правовых средств реализации имущественных интересов в налоговой сфере это, согласно правовой позиции, выраженной КС РФ в определениях от 21.06.2001 № 173-О и от 03.07.2008 № 630-О-П, означает, что налогоплательщик, который ошибся в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в частности, вследствие добросовестного заблуждения, вправе – в случае пропуска срока, предусмотренного для предъявления налоговому органу требования о зачете или возврате сумм излишне уплаченного налога (ст. 78 НК РФ), – обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства; в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности – со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ).

Таким образом, в системе действующего налогового регулирования не исключается использование – притом что оно должно носить законный характер – институтов, норм гражданского законодательства в целях обеспечения реализации имущественных интересов стороны налоговых отношений, нарушенных неправомерными или ошибочными действиями (бездействием) другой стороны. Этот вывод не ставится под сомнение и требованием, содержащимся в п. 3 ст. 2 ГК РФ (Постановление КС РФ от 24.03.2017 № 9-П).

Институты, понятия и термины, используемые в налоговом законодательстве

В силу п. 1 ст. 394 НК РФ в отношении ряда земельных участков, в том числе занятых объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, федеральным законодателем установлен максимальный верхний предел ставки земельного налога – 0,3 процента от кадастровой стоимости земельного участка, в отношении прочих земельных участков – 1,5 процента. При этом законодательство о налогах и сборах не содержит понятия «объекты инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса». Однако НК РФ предусматривает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в данном Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено данным Кодексом (п. 1 ст. 11). В частности, в силу положений Градостроительного кодекса Российской Федерации под системой коммунальной инфраструктуры следует понимать комплекс технологически связанных между собой объектов и инженерных сооружений, предназначенных для осуществления поставок товаров и оказания услуг в сферах электро-, газо-, тепло-, водоснабжения и водоотведения до точек подключения (технологического присоединения) к инженерным системам электро-, газо-, тепло-, водоснабжения и водоотведения объектов капитального строительства, а также объекты, используемые для обработки, утилизации, обезвреживания, захоронения твердых коммунальных отходов (п. 24 ст. 1).

Таким образом, нет оснований полагать, что отсутствие в оспариваемом налоговом законоположении, осуществляющем регулирование предельного размера ставки земельного налога в отношении земельных участков, на которых размещены технические сооружения (объекты), какого-либо специального понятия отраслевого характера нарушает конституционные права и свободы заявителя в указанном им аспекте (Определение КС РФ от 28.03.2017 № 488-О).

Во взаимосвязи с правовыми позициями КС РФ и с учетом фактических обстоятельств конкретного дела подлежит применению и широко используемое в российском законодательстве понятие «вред», на недостаточную определенность которого ссылаются заявители по настоящему делу в обоснование своей позиции относительно неконституционности оспариваемых ими законоположений. Между тем отсутствие в налоговом и гражданском законодательстве легальной дефиниции понятия «вред» само по себе не может рассматриваться как вносящее в правовое регулирование неопределенность, не позволяющую субъектам соответствующих правоотношений и правоприменительным органам осознавать и единообразно применять правила поведения, установленные нормами, в которых данное понятие используется, и предвидеть наступление ответственности за их нарушение (Постановление КС РФ от 08.12.2017 № 39-П).

Система налогов и сборов в Российской Федерации

Полномочия федерального законодателя и федеральных органов исполнительной власти в сфере налоговых отношений

Федеральный законодатель – исходя из необходимости безусловного выполнения предписаний Конституции РФ, в том числе требования связанности налоговых органов законом, и во исполнение основанных на этих предписаниях правовых позиций КС РФ, выраженных в настоящем Постановлении, – в рамках имеющейся у него дискреции относительно формирования конкретного правового механизма принудительного возврата задолженности налогоплательщика перед бюджетной системой, образовавшейся вследствие неправомерного (ошибочного) предоставления ему имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц, включая определение пределов применения в этих целях институтов гражданского права в налоговой сфере, правомочен внести в действующее налоговое регулирование изменения, направленные на урегулирование оснований, порядка и сроков взыскания с налогоплательщика соответствующих денежных средств (Постановление КС РФ от 24.03.2017 № 9-П, Определение КС РФ от 04.04.2017 № 699-О).

Положения ст. 15 и п. 1 ст. 1064 ГК РФ в системе действующего правового регулирования – исходя из взаимосвязи налоговых обязанностей организации и деликтной ответственности лиц, совершивших налоговые преступления, принимая во внимание, что защита публичных интересов достигается и мерами уголовного законодательства, и с целью избежать нарушения конституционных принципов справедливости и пропорциональности – не могут рассматриваться как препятствующие суду при определении размера возмещения вреда физическим лицом учесть его имущественное положение, в частности факт обогащения в результате совершения налогового преступления, степень его вины в причинении вреда, характер уголовного наказания, возможность ответчика определять поведение юридического лица – налогоплательщика, а также иные существенные обстоятельства, имеющие значение для разрешения конкретного дела. Этим не исключается правомочие федерального законодателя – исходя из требований Конституции РФ и основанных на них правовых позиций КС РФ, выраженных в том числе в настоящем Постановлении, – внести в правовое регулирование изменения, которые позволят правоприменителю при привлечении к деликтной ответственности физических лиц, которые были осуждены за совершение налоговых преступлений, связанных с неуплатой налогов организацией, или в отношении которых уголовное преследование в связи с совершением таких преступлений было прекращено по нереабилитирующим основаниям, определять размер возмещения причиненного бюджетам публично-правовых образований вреда и с учетом иных – исходя из специфики возникших отношений – имеющих значение для этого обстоятельств (Постановление КС РФ от 08.12.2017 № 39-П).

Налогоплательщики и плательщики сборов

Права налогоплательщиков

Право на судебную защиту служит фундаментальной гарантией права собственности (ст. 35 Конституции РФ), в том числе в его сопряжении с обязанностью каждого платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ), подразумевающей необходимость соблюдения правовых принципов экономического основания налогов (п. 3 ст. 3 НК РФ). Применительно к сфере налогообложения, которое по своей природе связано с вмешательством в экономическую автономию личности и выражается в отчуждении части принадлежащих налогоплательщикам денежных средств публично-правовым образованиям для финансового обеспечения их деятельности, судебный контроль приобретает особую значимость для цивилизованного разрешения возникающих в этой сфере правовых споров на основе независимости и беспристрастности, служит средством преодоления возможного произвола в правоприменении и существенным фактором поддержания взаимного доверия во взаимоотношениях личности и публичной власти, определяя тем самым важнейшие условия для устойчивого развития гражданского оборота.

Возложение на самих налогоплательщиков бремени несения судебных расходов, связанных с установлением кадастровой стоимости объекта недвижимости в размере, равном его рыночной стоимости, если в результате массовой кадастровой оценки она была определена ошибочно, не только сужает реальную доступность правосудия, но и способно финансово обесценить значение соответствующего судебного решения с точки зрения соотношения бремени судебных расходов с ожидаемыми налоговыми выгодами в связи с возможным изменением налоговой базы по соответствующему налогу на недвижимое имущество. Не исключается учет при решении вопросов о распределении судебных расходов по делам об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости того обстоятельства, что допущенное при установлении кадастровой стоимости ее расхождение с рыночной стоимостью может укладываться в приемлемый с точки зрения существующих стандартов государственной кадастровой оценки диапазон отклонений и, соответственно, не является свидетельством ошибки, приводящей – вопреки объективному экономическому содержанию отношений, связанных с формированием налоговой базы по земельному и иным имущественным налогам, – к нарушению конституционных прав и свобод граждан, организаций как налогоплательщиков (Постановление Конституционного Суда РФ от 11.07.2017 № 20-П).