Ю.А. Бабаев, А.М. Петров

Бухгалтерский учет

Учебник

Издание шестое,
переработанное и дополненное

Под редакцией
доктора экономических наук, профессора,
заслуженного деятеля науки РФ
Ю.А. Бабаева

ebooks@prospekt.org

Информация о книге

УДК 657.1(075.8)

ББК 65.052я73

Б94

Авторы:

Бабаев Ю. А., доктор экономических наук, профессор, заслуженный деятель науки РФ, академик Международной и Российской инженерной академий — гл. 1—4, 12, 15, 17, 18;

Петров А. М., доктор экономических наук, профессор Департамента учета, анализа и аудита Финансового университета при Правительстве Российской Федерации — гл. 5—11, 13, 14, 16.

Рецензенты:

Комиссарова И. П., доктор экономических наук, профессор, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита НИЯУ МИФИ;

Суханова Г. Н., кандидат экономических наук, генеральный директор ООО «Вестаус».

В учебнике изложены основы бухгалтерского учета, правила организации и ведения бухгалтерского учета в коммерческих организациях. Учебник проиллюстрирован таблицами, рисунками, схемами бухгалтерских записей на счетах бухгалтерского учета. В каждой главе даются контрольные вопросы, тесты, варианты правильных ответов.

Списки использованных источников, ссылки на нормативные акты и приведенные извлечения из официальных источников позволят читателям при необходимости обратиться к специальной литературе.

Законодательство приводится по состоянию на 1 мая 2018 г.

Для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлению «Экономика» и «Менеджмент», аспирантов, бухгалтеров и экономистов.

УДК 657.1(075.8)

ББК 65.052я73

© Бабаев Ю. А., Петров А. М., 2018

© ООО «Проспект», 2018

Введение

Бухгалтерский учет, потребляя информацию, обобщая ее и генерируя на ее основе новую информацию, по сути своей является языком бизнеса. Без знания основ бухгалтерского учета и экономического анализа невозможно оценить успешность действующего предприятия, не получится составить прогноз его развития. Вот почему в системе высшего профессионального экономического образования изучению бухгалтерского учета всегда отводится немало времени независимо от избранной специальности. Разница состоит лишь в том, что студенты, получающие образование по профилю «бухгалтерский учет, анализ и аудит», изучают бухгалтерский учет в рамках учебных курсов по теории бухгалтерского учета, финансовому учету, управленческому учету, бухгалтерскому делу, в рамках специальных дисциплин, таких как учет на предприятиях малого бизнеса, учет в торговле, учет внешнеэкономической деятельности, учет в банках, осваивают бухгалтерский учет на практике при выполнении лабораторных практикумов, в рамках семинаров и конференций, при прохождении преддипломной практики. Тем же, кто хочет получить знания по экономическим специальностям, напрямую не связанным с бухгалтерским учетом, достаточно будет освоить его в рамках одного курса, который называется «Учет и анализ». Этот курс позволяет получить представление об основополагающих принципах бухгалтерского учета (познакомиться с учетной философией), овладеть методологическим аппаратом, научиться практически работать с первичными документами и учетными регистрами, составлять проводки, понимать и анализировать отчетность организаций.

Этот учебник подготовлен для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлению «менеджмент», и включает в себя основы теории бухгалтерского учета и курс по финансовому учету. Этого вполне достаточно, чтобы получить как теоретические, так и практические знания по этому предмету.

Учебник снабжен большим количеством схем, иллюстраций и таблиц, т. е. всем тем, что поможет сделать процесс изучения бухгалтерского учета более эффективным. Материал, представленный не только в виде текста, но и графически, гораздо легче усваивается. В памяти откладывается графическое отображение, что впоследствии позволяет восстановить весь материал, включая текстовый. Это особенно важно в стрессовых ситуациях, которыми часто являются экзамены.

Данный учебник не является сухим академическим учебником, который переиздается из года в год, без всяких изменений. Это живой учебник, который соответствует современному законодательству. К каждой главе предлагаются контрольные вопросы и тесты, по которым можно проверить свои знания. К каждому тесту предлагается четыре ответа, и только один из ответов — правильный. К тестам даются правильные ответы.

Глава 1.
История, сущность, цели, содержание и нормативное регулирование бухгалтерского учета

1.1. Исторические этапы формирования бухгалтерского учета

Для понимания современного бухгалтерского учета необходимо тщательное изучение исторических аспектов эволюции учета.

Еще в 256 г. до н. э. Зенон реформировал систему учета, сложившуюся в частных поместьях. Цели учета, как они вытекают из текстов папирусов, могли были быть сформулированы так: выявление общего положения хозяйства, что предполагало организацию систематического учета запасов материальных ценностей, регулярный учет расчетных операций; исчисление хозяйственного эффекта в различных областях деятельности и, как следствие, появление первых приемов экономического анализа.

Хотя папирусы Зенона и другие письменные упоминания о счетах свидетельствуют о том, что практика учета имеет долгую историю, первые попытки развития теории учета возникли в XV—XVI вв., когда итальянский математик Лука Пачоли сформулировал цель учета — «это ведение своих дел в должном порядке и как следует, чтобы можно было без задержки получить всякие сведения как относительно долгов, так и требований»¹. При характеристике факта хозяйственной жизни Пачоли² выделял четыре непреложных момента, которые должны быть отражены в учете: субъект (кто); объект (что); время (когда) и место (где). Людовико Флори (1636) выделял дебитора, кредитора, сумму и характер факта. Первые два требования предполагают выделение субъектов, третий — объекта. Центральное значение имело четвертое требование — характер (природа) факта хозяйственной жизни. Субъект у Л. Флори разделен на дебитора и кредитора, объект представлен суммой, и также введено понятие характера (природы) факта хозяйственной жизни. Это было шагом вперед в развитии теории учета, хотя у Флори и отсутствует датирование операций. Первый профессиональный бухгалтер, ставший писать книги, Доменико Манчини (1540) находил возможным появление кредитового сальдо по счету «Касса» вследствие того, что деньги могут быть взяты в кассу на хранение. Запись об этом не делалась по дебету счета «Касса», а отражалась на специальных забалансовых счетах. Однако купец мог истратить эти взятые в долг деньги на приобретение товаров или на какие-нибудь расходы, кредитовать же он должен был счет «Касса», и таким образом на этом счете получалось кредитовое сальдо. Такое положение не смущало Д. Манчини.

Понятие факта хозяйственной жизни привело к возникновению двух очень важных правил, относящихся к учету расчетов. Их сформулировал Л. Пачоли³:

• нельзя никого считать должником (дебитором) без его ведома, даже если это и оказалось бы целесообразным;

• нельзя считать никого верителем (кредитором) при известных условиях без его согласия.

Более логичное определение дебиторов и кредиторов дал нидерландский бухгалтер Якоб ван дер Шyep (1625), который считал, что дебитор — это тот, кто имеет (владелец), кто получает или кому посылают, тот, кто покупает, кому поставляют, продают или от кого надеются получить платеж, или, наконец, тот, кто должен платить; кредитор — это тот, кто выдает (расходует), с кем рассчитываются, от кого получают, тот, с кем имеют дело, кто продает (поставляет), у кого покупают, тот, кому нужно платить⁴.

Величайшим шагом вперед после работ Л. Пачоли было предложение французского бухгалтера Жака Савари (1622—1690) о необходимости ведения как основных, так и вспомогательных книг⁵. Таким образом, Ж. Савари сформулировал одно из основных понятий учета: деление счетов и регистров, в которых они ведутся, на синтетические и аналитические, т. е. он создал двухступенчатую систему регистрации данных. Это имело огромные последствия для развития бухгалтерской науки. В этом смысле можно вывести два постулата Ж. Савари:

• сумма сальдо всех аналитических счетов должна быть равна сальдо того синтетического счета, к которому они были открыты;

• сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов должна быть равна оборотам по дебету и кредиту того счета, к которому они были открыты.

Соблюдение постулатов Ж. Савари является непреложным условием правильной организации бухгалтерского учета, а обеспечение на практике его постулатов носит название коллации счетов. Причем если коллация в части сальдо (постулат 1) признается и, как правило, достигается, то коллация в части оборотов (постулат 2) иногда нарушается из-за того, что внутренние обороты (например, по синтетическому счету «Товары») проводятся только по аналитическим счетам. Впоследствии Д. Чербони⁶ (вторая половина XIX в). дал более полную интерпретацию соотношения счетов, а постулаты Ж. Савари стали частным случаем постулатов Д. Чербони.

Классификация счетов развивалась французскими бухгалтерами Матье де ла Портом (1685) и Бертраном Франсуа Барремом (1721). Матье де ла Порт выделял три группы счетов: счета собственника («Капитал», «Убытки и прибыли»); счета имущества («Касса», «Товар» и т. д.); счета корреспондентов (счета расчетов). Такое деление счетов позволяет сформулировать постулат М. де ла Порта: разность сальдо счетов имущества и собственника всегда равна разности сальдо счетов корреспондентов (расчетов)⁷.

Б. Ф. Баррем предлагал две группы счетов: а) счета общие — собственника (счет «Капитал») и его агентов (кассира, кладовщика и т. п.); б) счета частные — корреспондентов — дебиторов и кредиторов. По Б. Ф. Баррему, дебиторская и кредиторская задолженности возникают в том случае, когда обмен не завершен или когда его не было. Во всех случаях, когда обмен завершен, используются общие счета, когда нет — частные⁸. А. Коррон (1754) все частные счета (корреспондентов) делил на мои (дебиторы) и его — их (кредиторы).

Эволюция счетов такова: сначала появляются счета материальных ценностей; потом счета денежных средств; затем счета расчетов; счета финансовых вложений; счета собственных средств и, наконец, результатные счета.

Рост промышленности и распространение акционерных обществ привели к стремительному развитию теоретической мысли, в том числе в области бухгалтерского учета расчетов. В самом конце XIX и в начале XX в. в Германии появилось новое направление — балансоведение. Возникновение балансоведения было обусловлено пропагандой баланса как основополагающей исходной концепции бухгалтерии (И. Ф. Шер)⁹ и, что особенно важно отметить, деятельностью крупных юристов, создававших специальную отрасль права — балансовое право (Штауб, Рем, Симон).

Заслугой юристов было формулирование требований к балансу, которые повысили степень доверия к нему.

1. Точность. Как считали немецкие авторы, степень точности зависит от мнения юристов и членов правления, т. е. от закона и целей, которые выдвигает высшая администрация акционерных обществ.

2. Полнота. Капитал в балансе должен показываться в полной номинальной, а не в фактически внесенной сумме. Это требование отстаивало большинство авторов. Наиболее полно оно было выражено Паулем Герстнером¹⁰ и с некоторыми оговорками Рихардом Пассовым, который считал «способ обозначения капитала в полной сумме, определенной уставом, — единственно правильный, но лишь в силу определенно выраженных на этот счет предписаний закона»¹¹.

Русский ученый М. В. Федосеев также указывал на необходимость своевременного и точного отражения обязательств в учете: «Принятые на себя предпринимателем обязательства на поставку товаров, продуктов, аренду помещений, заводов и т. п. должны быть непременно своевременно отмечены в его бухгалтерских книгах»¹².

При оценке долгов немецкий ученый Симон¹³ рекомендовал резервирование средств для покрытия возможных убытков (счет делькредере). Сами долги должны были, по мысли П. Герстнера, делиться в учете на обеспеченные и необеспеченные (в связи с этим возникла проблема отражения в учете гарантий — залогов и поручительств, а также возможных убытков от взятых на себя обязательств). Он же считал недопустимым сальдирование обязательств. Сложные проблемы возникали при оценке ценных бумаг, курс которых все время колебался, и поэтому было необходимо выявить отклонения: ажио — превышение курсовой цены над номиналом и дизажио — превышение номинала над курсовой ценой.

В юридической литературе усиленно обсуждался вопрос, рассматривать ли ажио и дизажио как изменение частей капитала или трактовать их только как часть процентов на капитал. Может быть, поэтому П. Герстнер считал, что ажио следует отчислять не на счет «Убытки и прибыли», а на специальный финансово-распределительный счет, с которого в дальнейшем эта сумма должна быть списана. Дизажио отражается так же, только трактуется не как прибыль, а как убыток.

Представляют интерес взгляды этих ученых об особенностях ведения счетов расчетов. Так, А. Кальмес подчеркивал, что «счет вкладов негласного компаньона является счетом ”Кредиторы”, а не счетом ”Капитал”»¹⁴, а Б. Пенндорф настаивал на том, чтобы личные счета не сальдировались, ибо только в этом случае они сохраняют свой смысл¹⁵.

На появление двойной записи в нашей стране оказала влияние западноевропейская научная школа. В переведенных работах встречаются разные формы счетоводства: старая итальянская, французская, немецкая.

В описании двойной записи господствует персонификация: «Дебитор есть вещь денег или товаров, которые ты купил, занял или принял; или он есть тот, кто у тебя покупает, занимает или принимает. Кредитор есть тот человек, от кого покупаешь, занимаешь или принимаешь деньги или товары, или оно есть товары или деньги, которые ты продаешь, взаймы даешь или отдаешь»¹⁶ Несколько позже, делая шаг от персонификации к персонализации счетов, И. Сериков писал: «всякое получение или все то, что приходит в мою власть или распоряжение, делается моим дебитором или должником; напротив того, всякая выдача или все, что из моей власти или распоряжения выходит, становится моим кредитором или заимодавцем»¹⁷.

В конце XIX — начале XX в. в Санкт-Петербурге издавался журнал «Счетоводство». Одним из наиболее талантливых ученых, работающих в этом журнале, был Лев Иванович Гомберг — член-корреспондент Академического общества бухгалтеров в Париже, действительный член Международной ассоциации бухгалтеров. Заслуживают внимания соображения Л. И. Гомберга об оценке обязательств. Все долги он делил на четыре группы: а) безусловно надежные, от их суммы следует отчислить в резерв на покрытие сомнительных долгов 5%; б) долги, в погашении которых нет уверенности, должны быть показаны в активе баланса в размере 80% общей суммы; в) долги сомнительные подлежат включению в баланс в размере 50% общей суммы; г) безнадежные долги подлежат немедленному отнесению на счет «Убытки и прибыли». Для недвижимости (основных средств) Л. И. Гомберг предполагал переоценку один раз в 5—10 лет. Разница (уценка) должна была списываться за счет амортизационного фонда (именно фонда, а не регулятива), а при нехватке его — за счет прибыли¹⁸.

Л. И. Гомберг связывал оценку с целями учета и дал одну из первых классификаций видов оценок: первоначальная, рыночная, восстановительная, номинальная, экспертная (страховая, залоговая), prome-morie — для памяти (чисто номинальная оценка, не имеющая ни экономического, ни юридического смысла, например все музейные экспонаты).

Многие особенности отражения в отчетности отдельных видов активов, актуальные в настоящее время, были описаны в нормативных документах конца XIX — начала XX в. Так, Торговым уставом предписывалось правило, согласно которому дебиторская задолженность должна приводиться в балансе по нарицательной стоимости, сомнительные долги — в сумме, на получение которой не потеряна надежда, а безнадежные долги — списываться с баланса полностью, за исключением какой-либо ничтожной суммы, оставляемой в балансе для памяти. Тем не менее отсутствие каких-либо формальных критериев для классификации обязательств нередко приводило к конфликтам между организациями и финансовыми органами.

А. П. Рудановский (1863—1934) считал, что развитие теории бухгалтерского учета должно быть направлено на создание таких моделей учета, которые обеспечат наиболее полное отражение хозяйственных процессов. В отношении бухгалтерского учета финансово-расчетных отношений А. П. Рудановский предложил модель баланса, при которой в пассиве отражались внешние отношения организации, а в активе — внутренние. Это привело к тому, что в активе фигурируют только денежные и материальные счета. Эта теория представляет интерес и в наше время.

О причинах затруднений при ведении учета писал А. Браун: «Счета взаимных расчетов бывают, по обыкновению, больным местом бухгалтерии из-за того, что бухгалтеры составляют таковые лишь в конце года: сличение и проверка не производится, разницы не выяснены»¹⁹.

Другой ученый И. Р. Николаев (1877—1942) в части учета обязательств предложил создавать резервы для списания безнадежных долгов²⁰.

Эта идея нашла свое дальнейшее развитие в гл. 25 Налогового кодекса РФ, а именно в ст. 266 «Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам», где говорится, что организации вправе создавать резервы по сомнительным долгам. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам зависит от давности долга.

Нужно проявлять крайнюю щепетильность в расчетах, своевременно возвращать долги, иначе существует риск потерять доверие поставщиков, банков и других кредиторов, получить штрафные санкции по платежам налогов, возврату займов и другой кредиторской задолженности.

В течение всего периода развития бухгалтерского учета как практики учетной мысли и как науки всегда наблюдалась преемственность в учете объектов бухгалтерского учета, развитие методов бухгалтерского учета иногда претерпевало революционный путь, но основные принципы бухгалтерского учета, его философия оставались неизменными.

1.2. Понятия и виды хозяйственного учета

Для получения достоверных сведений о ходе хозяйственных процессов организуется хозяйственный учет. Возникновение хозяйственного учета обусловлено потребностями управления материальным производством: руководство хозяйственными процессами невозможно без знания конкретных фактов хозяйственной жизни. Сбор соответствующей информации о ходе хозяйственных процессов начинается с наблюдения за ними; следующий этап — установление их количественных характеристик, т. е. числовых показателей. Затем, будучи регистрированными, эти показатели используются для контроля и управления процессами материального производства. В показателях учета раскрываются количественная и качественная стороны хозяйственного процесса: объем изготовленной и проданной продукции, наличие денег в кассе и на счетах, запасы материалов, объемы основных средств, прибыль и т. д.

Объектами хозяйственного учета являются процессы материального производства, совершаемые в условиях определенного экономического строя. Поэтому хозяйственный учет отражает особенности хозяйственных отношений, обусловленные соответствующим способом производства. Таким образом, хозяйственный учет представляет собой систему наблюдения, измерения и регистрации процессов материального производства с целью контроля и управления ими в условиях конкретного экономического строя.

В хозяйственном учете для определения количественных характеристик имущества организации, ее обязательств и хозяйственных операций используются три вида измерений: натуральные, трудовые и денежные (рис. 1.1).

Рис. 1.1. Виды измерителей, используемых в хозяйственном учете

Натуральными измерителями характеризуются учитываемые объекты в натуральном выражении. В зависимости от физических свойств объектов это может быть метр, литр, килограмм, киловатт-час, тонно-километр и др. В натуральных измерителях отражается состояние, движение и использование имущества: основных средств, нематериальных активов, материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, полуфабрикатов, готовой продукции, товаров и т. п.

Однако, используя натуральные измерители — тонну, метр, литр, штуку и т. д., нельзя получить обобщенные характеристики разнообразных объектов. Натуральные измерители применяются лишь для характеристики однородных предметов.

Трудовые измерители — разновидность натуральных измерителей — используются для исчисления количества затрат рабочего времени, выраженного в определенных единицах времени (в рабочих днях, часах, минутах). Они применяются для подсчета заработной платы персонала организации, контроля за выполнением нормы выработки сдельщиками, для исчисления производительности труда. Однако трудовые измерители не всегда могут выступать в качестве универсального показателя для широкого обобщения трудовых затрат на производство разнородных видов продукции и изделий.

Для отражения в хозяйственном учете таких показателей, как денежные средства, дебиторская и кредиторская задолженность, капитал и резервы, кредиты и займы, а также объем валовой и проданной продукции, ее себестоимость, доходность или убыточность, используется денежный измеритель.

Показатели в денежном измерителе исчисляются исходя из натуральных и трудовых измерителей; денежный измеритель применяется для обобщения имущества, обязательств и хозяйственных операций в едином универсальном измерении — в рублях.

Различают три вида хозяйственного учета: оперативный, статистический и бухгалтерский (рис. 1.2).

Рис. 1.2. Виды хозяйственного учета

Каждый из них имеет свою специфику, круг наблюдаемых явлений, задачи и методы наблюдения. Дополняя друг друга, они составляют единую систему хозяйственного учета в Российской Федерации.

Оперативный учет используется для регистрации, наблюдения и контроля отдельных явлений финансово-хозяйственной деятельности организации с целью повседневного руководства ею. Сведения оперативного учета собираются на определенную дату устно, по телеграфу, телефаксу или отсылаются по электронной почте в виде срочных извещений руководству организаций, собственникам (участникам, учредителям) и государственным органам, если это предусмотрено законодательством Российской Федерации. С помощью оперативного учета в организациях осуществляют повседневный оперативный контроль за ходом выпуска и продажи продукции и расходованием фонда заработной платы, своевременным приобретением материальных ценностей, осуществлением расчетов с поставщиками и покупателями и т. д. Такая информация необходима для соответствующих оперативных выводов и разработки конкретных рекомендаций, устраняющих негативные тенденции и выявляющих дополнительные резервы с последующим их использованием в производстве.

Статистический учет отражает и обобщает массовые явления и их закономерности в финансово-хозяйственной деятельности организаций, общественной жизни и природе. Он тесно связан с другими видами хозяйственного учета, использует данные оперативного и бухгалтерского учета, имеет свои особые приемы сбора данных (переписи, анкеты, опросы) и способы их обработки (группировку, сводку, исчисление различных показателей: средних, индексов, коэффициентов корреляции и т. п.). Данные статистического учета используются для экономического анализа и прогнозирования на текущий и перспективный периоды в разрезе отдельных организаций, экономического региона и страны. Статистика не ограничивается отражением процессов материального производства. Она охватывает все стороны экономической и общественной жизни, показывает численность и состав населения, рождаемость и смертность людей, материальный и культурный уровень жизни народа; позволяет осуществить переоценку основных фондов, раскрывает инфляционные процессы, явления политической жизни страны и т. д.

Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации о фактах хозяйственной жизни, активах, обязательствах, источниках финансирования деятельности, доходах, расходах, иных объектах в соответствии с требованиями, установленными Законом «О бухгалтерском учете», и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Из определения бухгалтерского учета вытекают его цели — сбор, регистрация и обобщение информации деятельности организации.

В отличие от остальных видов учета бухгалтерский учет:

• является документально обоснованным учетом;

• непрерывен (изо дня в день) во времени и сплошной по охвату (без всяких пропусков) всех изменений, происходящих в финансово-хозяйственной деятельности организации;

• применяет особые, только ему присущие способы обработки информации (бухгалтерские счета, двойную запись, баланс и др.).

Бухгалтерский учет состоит из трех самостоятельных частей: финансового учета, управленческого учета и налогового учета (рис. 1.3).

Рис. 1.3. Составные части бухгалтерского учета

Финансовый учет — это система сбора и обобщения учетной информации, которая обеспечивает бухгалтерское оформление и регистрацию хозяйственных операций, а также составление финансовой отчетности. Данные финансового отчета используются внутри организации руководителями различных уровней и внешними пользователями (инвесторами, кредиторами, банками, налоговыми и финансовыми органами и т. д.). Финансовый учет охватывает значительную часть бухгалтерского учета, аккумулируя информацию об имуществе и обязательствах организации — нематериальных активах, основных средствах, арендованном имуществе, финансовых вложениях, оборотных активах и обязательствах организации, капитале, фондах и резервах, прибыли и убытках и т. д.

Управленческий учет, будучи составной частью бухгалтерского учета, предназначен для сбора учетной информации, используемой внутри организации руководителями различных уровней. Его главное предназначение — обеспечить необходимой и в полном объеме информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных результатов, решение проблем оценки эффективности бизнеса.

Управленческий учет обобщает плановую нормативную, прогнозную и аналитическую информацию; он более полно отражает учетные процедуры наблюдения, измерения и регистрации.

В системе управленческого учета информация о затратах производства группируется и учитывается по:

• видам затрат (материальные, на оплату труда и др.);

• месту возникновения затрат, т. е. структурным подразделениям, в которых концентрируется первоначальное потребление материальных ресурсов (рабочие места бригады, цеха и т. п.);

• носителям затрат, видам продукции, работ и услуг данной организации, предназначенных для продажи на рынке.

Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

1.3. Основные требования к ведению бухгалтерского учета, его задачи

К ведению бухгалтерского учета во всех организациях независимо от форм собственности предъявляют одинаковые требования, регламентированные различными нормативными документами.

Основные требования.

1. Организация ведет бухгалтерский учет имущества обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета, который утверждается организациями на основе Плана счетов бухгалтерского учета (далее — План счетов).

2. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации — в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке.

3. Соблюдение в течение отчетного года принятой учетной политики обязательно для всех организаций. Эта политика, как правило, предусматривает следующие требования: полноту; своевременность; осмотрительность (не допускать скрытых резервов); приоритет содержания над формой (исходить не столько из правовой формы, сколько из экономического содержания фактов); непротиворечивость (равенство данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца); рациональность (рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из специфики деятельности и величины организации).

4. В бухгалтерском учете текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно.

5. Имущество, принадлежащее организации на правах собственности, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.

6. Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

7. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, представление бухгалтерской отчетности, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций, обеспечение в установленных законодательством Российской Федерации случаях проведения обязательного аудита несут руководители организаций.

К задачам бухгалтерского учета относятся:

• формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой как внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организаций, так и внешним — инвесторам, кредиторам и др.;

• обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности, для контроля за соблюдением организацией законодательства Российской Федерации при осуществлении ею хозяйственных операций, за их целесообразностью, за сохранностью и использованием материальных трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

• своевременное предупреждение появления негативных явлений в финансово-хозяйственной деятельности организаций, выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов и прогнозирование результатов работы организации на текущий период и на перспективу;

• содействие конкуренции на рынке с целью получения прибыли.

1.4. Принципы бухгалтерского учета

Принцип — основа, исходное, базовое положение бухгалтерского учета как науки, которое предопределяет все последующие вытекающие из него утверждения.

Основные принципы бухгалтерского учета можно условно разделить на две группы — допущения и требования (рис. 1.4). Требования обязательны к исполнению организациями, допущения организации могут не соблюдать, но причина такого несоблюдения должна обязательно быть раскрыта.

Рис. 1.4. Принципы бухгалтерского учета

Принцип имущественной обособленности — активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций.

Принцип непрерывности деятельности — организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке.

Принцип последовательности применения учетной политики — принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.

Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности — факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Принцип полноты означает полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.

Принцип своевременности означает своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

Принцип осмотрительности означает бо́льшую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

Принцип приоритета содержания перед формой означает отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.

Принцип непротиворечивости означает тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.

Принцип рациональности означает рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации.

Ученые принципы, являясь основой, общей концепцией бухгалтерского учета, способствуют разработке его стандартов. Несоблюдение или нарушение этих принципов приведет к значительным искажениям учетной информации, к утрате ею объективности и достоверности и, следовательно, к невозможности ее использования в процессе принятия конкретных управленческих решений, направленных на совершенствование деятельности организации.

1.5. Бухгалтерская профессия и профессиональная этика

В настоящее время, в условиях перехода к рыночной экономике, профессия бухгалтера стала довольно престижной и сравнительно высокооплачиваемой. Министерство образования РФ с учетом международных нормативов разработало государственные образовательные стандарты высшего профессионального образования, в том числе и по специальности «бухгалтерский учет, анализ и аудит». Образовательный стандарт по этой специальности включает в себя четыре цикла дисциплин: гуманитарных, социально-экономических, общепрофессиональных и специальных. Изучению специальных дисциплин уделено особое внимание, предусмотрено наибольшее количество часов, что позволяет детально изучить бухгалтерский учет (в организациях внешнеэкономической деятельности), экономический анализ, аудит, налогообложение, финансы предприятия, автоматизированные информационные технологии в бухгалтерском учете, а также посвятить достаточно времени экономике, праву, математике, статистике, управлению, науке о поведении.

Специалист-бухгалтер должен уметь использовать экономико-математические методы, модели и современные технические средства управления; проводить научные исследования по профилю специальности; обрабатывать и анализировать полученные результаты; владеть рациональными приемами поиска и использования экономической информации. Глубокое познание профессиональных дисциплин в сочетании с практическими навыками обеспечивает высокую квалификацию бухгалтера, опытный бухгалтер всегда сможет успешно работать в должности экономиста, аналитика, банкира и финансиста.

В условиях перехода к рыночным отношениям бухгалтеры специализируются по четырем направлениям.

1. Управленческий, финансовый учет и налоговый учет. Бухгалтер работает по найму в организациях различных форм собственности, в банках, в финансовых органах и в организациях внешнеэкономической деятельности. Благодаря широкому, всестороннему и глубокому взгляду на все стороны деятельности организации, он оказывает значительное влияние на ее финансовые результаты, предотвращает отрицательные явления хозяйственной деятельности и выявляет внутрихозяйственные резервы, обеспечивает финансовую устойчивость хозяйствующего субъекта.

Бухгалтер по управленческому, финансовому и налоговому учету обязан постоянно обновлять свои профессиональные знания в области бухгалтерского учета и аудита, анализа, налогообложения, финансово-банковской деятельности и гражданского права, российских и международных норм и стандартов бухгалтерского учета. Он может подтверждать свою профессиональную компетентность и подготовку путем прохождения аттестации на получение квалификации профессионального бухгалтера по управленческому и финансовому учету.

Международный опыт, традиции отечественного учета и сложившиеся экономические условия в России требуют принятия Кодекса профессиональной этики бухгалтеров. Таким кодексом давно уже пользуются ведущие профессиональные объединения бухгалтеров США, Великобритании, Австралии и других стран. Так, в кодексе профессиональной этики Американского института присяжных бухгалтеров закреплены следующие моральные нормы:

• объективность и независимость членов организации при выполнении служебных обязанностей;

• запрещение покровительства, использующего принуждение, превышение полномочий и недобросовестную рекламу;

• разрешение консультаций, предполагающих личное умение;

• запрещение участвовать в комиссионной продаже, кроме отдельных видов деятельности (например, компьютерные услуги и услуги, связанные с обработкой данных);

• категорическое запрещение совместительства и вымогательства. Они рассматриваются как грубое нарушение профессиональной этики;

• обязательная ориентация бухгалтера на общечеловеческие моральные правила и нравственные нормы в своих поступках и решениях, на жизнь и работу по совести, воспитание в себе таких качеств, как объективность, независимость, компетентность и честность.

Бухгалтер обязан объективно рассматривать все возникающие ситуации и реальные факты по вопросам, входящим в его компетенцию. Он не должен допускать, чтобы личная предвзятость, предрассудки либо давление со стороны отражались на результатах его деятельности. Независимость предполагает способность бухгалтера действовать честно и объективно: отражать действительное положение дел предприятий независимо от каких-либо условий; вести бухгалтерский учет и формировать финансовые результаты, опираясь только на законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Компетентность и честность в работе — основа успеха в профессиональной деятельности бухгалтера. Если бухгалтер чувствует, что некомпетентен в тех или иных вопросах, то он обязан честно сказать об этом руководству организации и пригласить для оказания помощи в работе более компетентного специалиста. Дело чести каждого бухгалтера внимательно и серьезно относиться к своим обязанностям, соблюдать утвержденные бухгалтерские стандарты, поддерживать высокий уровень своих знаний, постоянно совершенствовать профессиональное мастерство.

2. Независимая бухгалтерская деятельность. Бухгалтер не работает в какой-либо организации или в учреждении, а предоставляет им свои профессиональные услуги платно. К этой категории в основном относятся бухгалтеры-аудиторы, оказывающие платные услуги по проведению аудиторских проверок, налогообложению, консультирующие по управленческому и финансовому учету и т. д. Престиж аудитора очень высок, однако, чтобы заняться аудиторской деятельностью, необходимо получить аттестат или лицензию (индивидуальную) путем сдачи письменных и устных экзаменов и иметь опыт практической работы.

3. Бюджетный учет. Бухгалтер по найму работает в правительственных учреждениях всех уровней, общественных и добровольных организациях, высших и средних учебных заведениях, больницах, школах и других бюджетных организациях. Он занимается ведением бухгалтерского учета и составлением отчетности, контролирует законность и эффективность использования бюджетных и общественных средств.

4. Педагогическая деятельность. Подготовка бухгалтеров — творческая и почетная деятельность, которая может идти по трем направлениям.

Первое — в школах и на краткосрочных курсах. Здесь работают преподаватели, окончившие высшее учебное заведение по специальности, а также специалисты с опытом работы и средним специальным образованием.

Второе — в колледжах и техникумах. Здесь могут работать преподаватели, окончившие университеты и институты по специальности, профессиональные бухгалтеры и аудиторы, а также преподаватели с ученой степенью кандидата наук.

Третье — в университетах и в институтах. Здесь, как правило, преподают люди, имеющие ученую степень кандидата или доктора по специальности. Таким образом, бухгалтерская специальность стала творческой, интересной и престижной.

1.6. План счетов

План счетов бухгалтерского учета деятельности организации (табл. 1.1) и инструкция по его применению утверждены приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н (в ред. приказов Минфина России от 7 мая 2003 г. № 38н, от 18 сентября 2006 г. № 115н, от 8 ноября 2010 г. № 142н) [51].

План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

Перечень синтетических счетов в Плане обязателен для применения. Помимо них в Плане предусмотрены и субсчета. На основе Плана счетов организации в принятой учетной политике утверждают рабочий план счетов, который при необходимости используется для проведения анализа, контроля и составления отчетности. В то же время он способен удовлетворять внутренние потребности организации в учетной информации более детально и конкретно.

Организации при необходимости могут по согласованию с Минфином России вводить в План счетов дополнительные синтетические счета, используя номера свободных счетов. Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, могут объединяться, исключаться и вводиться дополнительно.

Порядок ведения аналитических счетов устанавливается организацией исходя из инструкции и других нормативных актов по отдельным разделам учета (учета основных средств материально-производственных запасов и т. д.).

Все синтетические счета имеют двузначный номер (от 01 до 99) и разбиты на восемь разделов, в каждом из которых имеются свободные номера на случай дополнительного ведения счетов.

Субсчета отдельных синтетических счетов нумеруются по порядку в пределах каждого счета. Номера субсчетов добавляются к номеру синтетического счета.

Забалансовые счета даны в приложении к Плану счетов, их 11.

Планом счетов бухгалтерского учета для всех организаций предусмотрено 99 счетов, практически в настоящее время используются 62 счета, а остальные номера пока свободны.

Таблица 1.1

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций

Наименование счета

Номер счета

Номер и наименование субсчета

Раздел I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Основные средства

01

По видам основных средств

Амортизация основных средств

02

Доходные вложения в материальные ценности

03

По видам материальных ценностей

Нематериальные активы

04

По видам нематериальных активов и по расходам на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы

Амортизация нематериальных активов

05

. . . . . . . . . . .

06

Оборудование к установке

07

Вложения во внеоборотные активы

08

1. Приобретение земельных участков
2. Приобретение объектов природопользования
3. Строительство объектов основных средств
4. Приобретение объектов основных средств
5. Приобретение нематериальных активов
6. Перевод молодняка животных в основное стадо
7. Приобретение взрослых животных
8. Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ

Отложенные налоговые активы

09

Раздел II. ПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ ЗАПАСЫ

Материалы

10

1. Сырье и материалы
2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали
3. Топливо
4. Тара и тарные материалы
5. Запасные части

6. Прочие материалы
7. Материалы, переданные в переработку на сторону
8. Строительные материалы
9. Инвентарь и хозяйственные принадлежности
10. Специальная оснастка и специальная одежда на складе
11. Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации

Животные на выращивании и откорме

11

. . . . . . . . . . .

12

. . . . . . . . . . .

13

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

14

Заготовление и приобретение материальных ценностей

15

Отклонение в стоимости материальных ценностей

16

. . . . . . . . . . .

17

. . . . . . . . . . .

18

Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям

19

1. Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств
2. Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам
3. Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам

Раздел III. ЗАТРАТЫ НА ПРОИЗВОДСТВО

Основное производство

20

Полуфабрикаты собственного производства

21

. . . . . . . . . . .

22

Вспомогательные производства

23

. . . . . . . . . . .

24

Общепроизводственные расходы

25

Общехозяйственные расходы

26

27

Брак в производстве

28

Обслуживающие производства и хозяйства

29

. . . . . . . . . . .

30

. . . . . . . . . . .

31

. . . . . . . . . . .

32

. . . . . . . . . . .

33

. . . . . . . . . . .

34

. . . . . . . . . . .

35

. . . . . . . . . . .

36

. . . . . . . . . . .

37

. . . . . . . . . . .

38

. . . . . . . . . . .

39

Раздел IV. ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ И ТОВАРЫ

Выпуск продукции (работ, услуг)

40

Товары

41

1. Товары на складах
2. Товары в розничной торговле
3. Тара под товаром и порожняя
4. Покупные изделия

Торговая наценка

42

Готовая продукция

43

Расходы на продажу

44

Товары отгруженные

45

Выполненные этапы по незавершенным работам

46

. . . . . . . . . . .

47

. . . . . . . . . . .

48

. . . . . . . . . . .

49

Раздел V. ДЕНЕЖНЫЕ СРЕДСТВА

Касса

50

1. Касса организации
2. Операционная касса
3. Денежные документы

Расчетные счета

51

Валютные счета

52

. . . . . . . . . . .

53

. . . . . . . . . . .

54

Специальные счета в банках

55

1. Аккредитивы
2. Чековые книжки
3. Депозитные счета

. . . . . . . . . . .

56

Переводы в пути

57

Финансовые вложения

58

1. Паи и акции
2. Долговые ценные бумаги
3. Предоставленные займы
4. Вклады по договору простого товарищества

Резервы под обесценение финансовых вложений

59

Раздел VI. РАСЧЕТЫ

Расчеты с поставщиками и подрядчиками

60

. . . . . . . . . . .

61

Расчеты с покупателями и заказчиками

62

Резервы по сомнительным долгам

63

. . . . . . . . . . .

64

. . . . . . . . . . .

65

Расчеты по краткосрочным кредитам и займам

66

По видам кредитов и займов

Расчеты по долгосрочным кредитам и займам

67

По видам кредитов и займов

Расчеты по налогам и сборам

68

По видам налогов и сборов

Расчеты по социальному страхованию и обеспечению

69

1. Расчеты по социальному страхованию
2. Расчеты по пенсионному обеспечению
3. Расчеты по обязательному медицинскому страхованию

Расчеты с персоналом по оплате труда

70

Расчеты с подотчетными лицами

71

. . . . . . . . . . .

72

Расчеты с персоналом по прочим операциям

73

1. Расчеты по предоставленным займам
2. Расчеты по возмещению материального ущерба

. . . . . . . . . . .

74

Расчеты с учредителями

75

1. Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал
2. Расчеты по выплате доходов

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

76

1. Расчеты по имущественному и личному страхованию
2. Расчеты по претензиям
3. Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам
4. Расчеты по депонированным суммам

Отложенные налоговые обязательства

77

. . . . . . . . . . .

78

Внутрихозяйственные расчеты

79

1. Расчеты по выделенному имуществу
2. Расчеты по текущим операциям
3. Расчеты по договору доверительного управления имуществом

Раздел VII. КАПИТАЛ

Уставный капитал

80

Собственные акции (доли)

81

Резервный капитал

82

Добавочный капитал

83

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

84

. . . . . . . . . . .

85

Целевое финансирование

86

По видам финансирования

. . . . . . . . . . .

87

. . . . . . . . . . .

88

. . . . . . . . . . .

89

Раздел VIII. ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ

Продажи

90

1. Выручка
2. Себестоимость продаж
3. Налог на добавленную стоимость
4. Акцизы
5. Прибыль/убыток от продаж

Прочие доходы и расходы

91

1. Прочие доходы
2. Прочие расходы
3. Сальдо прочих доходов и расходов

. . . . . . . . . . .

92

. . . . . . . . . . .

93

Недостачи и потери от порчи ценностей

94

. . . . . . . . . . .

95

Резервы предстоящих расходов

96

По видам резервов

Расходы будущих периодов

97

По видам расходов

Доходы будущих периодов

98

1. Доходы, полученные в счет будущих периодов
2. Безвозмездные поступления
3. Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы
4. Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей

Прибыли и убытки

99

Забалансовые счета

Арендованные основные средства

001

Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение

002

Материалы, принятые в переработку

003

Товары, принятые на комиссию

004

Оборудование, принятое для монтажа

005

Бланки строгой отчетности

006

Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов

007

Обеспечения обязательств и платежей полученные

008

Обеспечения обязательств и платежей выданные

009

Износ основных средств

010

Основные средства, сданные в аренду

011

1.7. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета

Общее правовое и методологическое руководство бухгалтерским учетом в России осуществляется Правительством РФ и Минфином России.

В России ведется постоянная работа по совершенствованию системы правового и методического регулирования бухгалтерского учета, базирующаяся на четырехуровневой системе нормативно-правовых актов (рис. 1.5).

Рис. 1.5. Система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета

Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают:

1) определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете;

2) допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;

3) порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в рубли;

4) требования к учетной политике;

5) план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения;

6) состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств;

7) условия, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период;

8) состав последней и первой бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;

9) состав последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;

10) упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства.

Федеральные стандарты могут устанавливать специальные требования к бухгалтерскому учету организаций бюджетной сферы, а также требования к бухгалтерскому учету отдельных видов экономической деятельности.

Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности.

Рекомендации в области бухгалтерского учета принимаются в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов, уменьшения расходов на организацию бухгалтерского учета, а также распространения передового опыта организации и ведения бухгалтерского учета, результатов исследований и разработок в области бухгалтерского учета.

Рекомендации в области бухгалтерского учета могут приниматься в отношении порядка применения федеральных и отраслевых стандартов, форм документов бухгалтерского учета, за исключением установленных федеральными и отраслевыми стандартами организационных форм ведения бухгалтерского учета, организации бухгалтерских служб экономических субъектов, технологии ведения бухгалтерского учета, порядка организации и осуществления внутреннего контроля их деятельности и ведения бухгалтерского учета, а также порядка разработки этими лицами стандартов.

Рекомендации в области бухгалтерского учета не должны создавать препятствия осуществлению экономическим субъектом его деятельности.

Стандарты экономического субъекта предназначены для упорядочения организации и ведения им бухгалтерского учета.

Необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены стандартов экономического субъекта устанавливаются этим субъектом самостоятельно.

Федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами. Рекомендации в области бухгалтерского учета применяются на добровольной основе.

Контрольные вопросы

1. Расскажите кратко об истории зарождения бухгалтерского учета.

2. Кто впервые ввел понятие счетоводств (бухгалтерского учета)?

3. Назовите великий труд Луки Пачоли, в котором раскрывается смысл учетных записей; в каком году он был издан?

4. Назовите последователей Луки Пачоли по вопросу применения учета в различных отраслях в XV—XVIII вв.

5. В каком году в России появилось слово «бухгалтер»?

6. В каком году в России стали использовать такие понятия, как «двойная запись» и «бухгалтерские счета»?

7. Когда бухгалтерский учет зародился в России как наука? Кто был основоположником этой науки?

8. Что представляет собой хозяйственный учет?

9. Какие измерители применяются в учете?

10. Какие недостатки имеют натуральные и трудовые измерители?

11. Перечислите виды хозяйственного учета.

12. Дайте характеристику оперативного учета.

13. Что представляет собой статистический учет?

14. Дайте характеристику различных видов хозяйственного учета.

15. Какие связи существуют между различными видами хозяйственного учета?

16. На какие четыре вида подразделяется бухгалтерский учет?

17. Перечислите основные требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету, и дайте характеристику.

18. Каковы основные задачи бухгалтерского учета? Дайте их характеристику.

19. Может ли организация юридически функционировать без ведения бухгалтерского учета?

20. Почему бухгалтерский учет является составной частью управленческой и информационной системы организации?

21. Какие функции присущи организации в ходе принятия управленческих и финансовых решений?

22. На какие группы можно разделить пользователей бухгалтерской информации?

23. Какими показателями характеризуется полезность информации?

24. Что означает ценность информации и какими факторами она определяется?

25. Назовите факторы, определяющие надежность информации.

26. Что означает понятие «принцип бухгалтерского учета»?

27. Перечислите и охарактеризуйте принципы бухгалтерского учета.

28. Дайте характеристику бухгалтерской профессии и профессиональной этики.

29. По каким направлениям готовятся специалисты-бухгалтеры?

30. Какими качествами должен обладать бухгалтер?

Тесты

По каждому из представленных контрольных тестов для итоговой оценки знаний студентов по курсу «Бухгалтерский учет» даются четыре ответа, один из которых правильный.

1. Где впервые появился бухгалтерский термин «кредит»?

Ответы

1

в Италии

2

в Риме

3

в Англии

4

в Египте

2. Кто впервые ввел понятие счетоводства (бухгалтерского учета)?

Ответы

1

Альвизе Казанова

2

Людовико Флори

3

А. ди Пистро

4

Лука Пачоли

3. Что признавала простая бухгалтерия основным объектом?

Ответы

1

Имущество

2

Финансовый результат

3

Кассу

4

Материальные ценности

4. В каком году в России появляются понятия «двойная запись» и «бухгалтерский учет»?

Ответы

1

1831

2

1722

3

1833

4

1866

5. В каком году в России появилось слово «бухгалтер»?

Ответы

1

1710

2

1714

3

1722

4

1866

6. Когда бухгалтерский учет зародился в России как наука?

Ответы

1

1830—1840 гг.

2

1840—1860 гг.

3

1845—1850 гг.

4

1860—1870 гг.

7. Что является объектом бухгалтерского учета?

Ответы

1

Хозяйственная деятельность организаций и их подразделений

2

Экономические ресурсы, классификация по группам с детализацией по отдельным видам

3

Хозяйственные операции и их результаты: снабжение, производство, продажа и финансовые результаты

4

Имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые в процессе их деятельности

8. Какие измерители применяются в хозяйственном учете для отражения имущества организаций?

Ответы

1

Денежные и трудовые

2

Натуральные и денежные

3

Трудовые и натуральные

4

Натуральные, трудовые и денежные

9. Сгруппируйте учетную информацию в зависимости от функций управления

Ответы

1

Плановая и аналитическая

2

Информационная и контрольная

3

Информационная, контрольная, плановая, аналитическая сохранность регулированность

4

Учетная и аналитическая

10. Какие виды хозяйственного учета вы знаете?

Ответы

1

Текущий, финансовый, оперативный

2

Оперативный, статистический и бухгалтерский

3

Статистический, управленческий и нормативный

4

Бухгалтерский, оперативный и финансовый

11. Назовите основные стадии бухгалтерского учета?

Ответы

1

Классификация и обобщение полученной информации на счетах и в учетных регистрах

2

Формирование первичной информации и отчетных показателей

3

Обобщение полученной информации и принятие экономических решений

4

Формирование первичной информации, классификация и обобщение полученной информации на счетах и в учетных регистрах, формирование отчетных показателей, анализ и принятие экономических решений

12. Каковы основные требования к ведению бухгалтерского учета?

Ответы

1

Обязательное соблюдение в течение года принятой учетной политики и ведение учета имущества и обязательств, а также хозяйственных операций в рублях

2

Бухгалтерский учет ведется непрерывно в течение отчетного года методом двойной записи

3

Соблюдение учетной политики, непрерывность учета, метода двойной записи, обособленность учета собственности организаций, раздельного учета текущих затрат, ведения учета в валюте РФ — в рублях

4

Обособленный учет имущества организации от других юридических лиц и своевременная регистрация на бухгалтерских счетах результатов инвентаризации

13. В чем состоят задачи бухгалтерского учета?

Ответы

1

Обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчетности

2

Формирование, обеспечение информацией, своевременное предотвращение негативных явлений, выявление внутрихозяйственных резервов и прогнозирование результатов деятельности организации на текущий период и на перспективу

3

Содействие конкуренции на рынке с целью получения максимальной прибыли

4

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации за отчетные периоды

14. Назовите пользователей бухгалтерской информации в переходный период к рыночным отношениям

Ответы

1

Внутренние и внешние пользователи

2

Лица, непосредственно занятые в управлении

3

Лица, не работающие в организации, но имеющие прямой финансовый интерес к деятельности организации

4

Лица, непосредственно не работающие в организации, но имеющие косвенный финансовый интерес, и различные финансовые институты

15. Какими признаками характеризуется полезность бухгалтерской информации?

Ответ

1

Своевременность, правдивость

2

Ценность, прозрачность

3.

Ценность, надежность

4

Надежность, правдивость

16. Каковы базовые принципы бухгалтерского учета?

Ответы

1

Автономность, периодичность, денежное измерение, преемственность

2

Автономность, двойная запись, преемственность

3

Автономность, двойная запись, денежное измерение, преемственность начислений, осмотрительность

4

Объективность начислений, преемственность, периодичность

17. Что представляет собой План счетов?

Ответы

1

Документ, сгруппированный по экономически однородному признаку

2

В перечне бухгалтерских счетов их шифры сгруппированы по экономическому признаку

3

Перечень аналитических и синтетических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета, составления отчетности и получения информации для оперативного руководства и управления деятельностью организации

4

Документ, который представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых хозяйственных операций и др.). В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счета второго порядка)

18. По каким направлениям специализируются бухгалтеры в современных условиях хозяйствования?

Ответы

1

Управленческий и финансовый учет

2

Финансовый учет и педагогическая деятельность

3

Аудиторская деятельность и учет в бюджетных организациях

4

Управленческий, финансовый и налоговый учет, независимая бухгалтерская и педагогическая деятельность

19. Что такое Кодекс профессиональной этики бухгалтера?

Ответы

1

Объективность, независимость, компетентность и честность

2

Честность и независимость

3

Объективность и честность

4

Компетентность и честность

Ответы на тесты

Номер и название главы

Номер вопроса

Номер правильного ответа

Глава 1. История, сущность, цели, содержание и нормативное регулирование бухгалтерского учета

1

2

2

4

3

1

4

2

5

1

6

3

7

4

8

4

9

3

10

2

11

4

12

1

13

2

14

1

15

3

16

3

17

4

18

4

19

1

Глава 2.
Предмет и метод бухгалтерского учета. Бухгалтерский баланс, система счетови двойная запись

2.1. Общая характеристика предмета и метода бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет как наука имеет свой предмет и метод. Раскрытие и определение предмета и метода бухгалтерского учета позволяют установить его содержание и отличие от других предметов. Содержание предмета бухгалтерского учета определяется экономической сущностью учитываемых объектов.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые в процессе финансово-хозяйственной деятельности. Объекты бухгалтерского учета подразделяются на три взаимосвязанных раздела: имущество организации по составу и размещению; имущество организации по источникам его образования (собственные и заемные обязательства); хозяйственные операции и их результаты, получаемые в сферах снабжения, производства и продажи. Предмет бухгалтерского учета, в свою очередь, также подразделяется на три аналогичных раздела, каждый из которых включает в себя конкретные виды имущества. Так, бухгалтерский учет дает обширный информационный материал для внутренних и внешних пользователей. Следовательно, предмет бухгалтерского учета представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в стоимостном выражении об активах, обязательствах, доходах и расходах организации и их изменении, выражающихся в сплошном, непрерывном, документальном отражении всех хозяйственных операций.

Из определения бухгалтерского учета вытекают его цели — сбор, регистрация и обобщение информации финансово-хозяйственной деятельности организации.

Понимание содержания предмета достигается через познание сущности его метода.

Метод бухгалтерского учета охватывает способы и приемы, при помощи которых изучается предмет бухгалтерского учета. Основными элементами метода бухгалтерского учета являются документация, инвентаризация, счета, двойная запись, оценка, калькуляция, баланс и отчетность (рис. 2.1).

Рис. 2.1. Элементы метода бухгалтерского учета

Документация — письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета. Каждая хозяйственная операция, подлежащая отражению в бухгалтерском учете, должна быть оформлена документами, в которых приводится полное описание совершенной операции, ее точное количественное выражение и денежная оценка. Правильность сведений, приводимых в документах, подтверждается подписями лиц, ответственных за совершение операции. Все записи в регистрах бухгалтерского учета делаются на основании названных документов, прошедших проверку правильности и объективности их оформления, а также законности совершенных операций.

Если организация совершает операции, которые не могут быть оформлены типовыми документами, она может разработать свою форму первичного документа, которая должна быть предусмотрена учетной политикой организации. Разумеется, форма документа должна содержать перечень обязательных реквизитов, установленных Законом «О бухгалтерском учете».

Инвентаризация — это уточнение фактического наличия имущества и финансовых обязательств путем сопоставления их с данными бухгалтерского учета на определенную дату.

В результате проведения инвентаризации выявляется соответствие фактических данных показателям учета, а также излишки или недостатки имущества организации. Инвентаризация обеспечивает контроль за сохранностью материальных ценностей и денежных средств, за полнотой и достоверностью данных бухгалтерского учета и отчетности.

Счета бухгалтерского учета — способ текущего взаимосвязанного отражения и группировки имущества по составу, размещению и источникам образования, а также хозяйственных операций по качественно однородным признакам, выраженным в денежных, натуральных и трудовых измерителях.

Двойная запись — взаимосвязанное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, когда каждая операция одновременно записывается по дебету родного счета и по кредиту другого счета на одинаковую сумму.

Денежная оценка — денежное выражение имущества, обязательств и хозяйственных операций для получения обобщенных данных за текущий период по организации в целом.

Калькуляция — группировка затрат и определение себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) и заготовленных материальных ценностей.

Бухгалтерский баланс, являясь источником информации, представляет собой способ экономической группировки и обобщения имущества организации по составу, размещению и источникам формирования (собственные и заемные обязательства), выраженным в денежной оценке и составленным на определенную дату; состоит из двух частей — актива и пассива.

Бухгалтерская отчетность — единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Таким образом, бухгалтерский учет и отчетность есть способ итогового обобщения учетной информации организации за текущий и отчетный период.

Объекты бухгалтерского учета

Организация имеет в своем распоряжении многочисленные и разнообразные виды имущества, которые обеспечивают и составляют основу ее хозяйственно-финансовой деятельности. При этом каждый вид имущества в качестве объекта учета по своей экономической сути подразделяется на три взаимосвязанных раздела: имущество по составу и размещению, имущество по источникам их образования (собственные и заемные обязательства), имущество, участвующее в хозяйственных операциях (происходящих в сферах снабжения, производства и продажи) (рис. 2.2).

Рис. 2.2. Объекты бухгалтерского учета

Имущество по составу и размещению подразделяется на несколько групп.

1. Основные средства (01) — совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, и стоимостью более 40 000 руб.

2. Нематериальные активы (04) — это объекты, используемые в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, имеющие денежную оценку, приносящие доход, обладающие возможностью идентификации, но не являющиеся при этом материально-вещественными ценностями для организации.

3. Доходные вложения в материальные ценности (03) — это имущество, предоставляемое организацией для передачи в лизинг, по договору проката за плату во временное пользование с целью получения дохода.

4. Вложения во внеоборотные активы (08) — это вложения (затраты) организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, — земельные участки, объекты природопользования, нематериальные активы, затраты по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте и НИОКР).

5. Отложенные налоговые активы (09) — это часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога организации, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или последующих периодах (это фактически переплата налога на прибыль в бюджет).

6. Финансовые вложения (58) — это вложения (инвестиции) организации на приобретение государственных и иных краткосрочных и долгосрочных ценных бумаг (акций, облигаций, векселей и т. д.), а также инвестиции в уставные (складочные) капиталы других организаций, в дочерние, зависимые общества и предоставленные другим организациям займы.

7. Оборотные средства делятся на две части:

предметы труда (сырье, материалы, топливо и др.), которые теряют или видоизменяют свою натуральную форму, полностью потребляются в одном производственном цикле, целиком переносят свою стоимость на продукцию. Их учет ведется на счетах 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» и др.;

готовая продукция и товары для перепродажи (43 «Готовая продукция», 41 «Товары»).

8. Денежные средства (50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути») — сумма наличных денежных средств в кассе организации, свободные денежные средства, хранящиеся на расчетном, валютном и прочих счетах в банке.

9. Дебиторская задолженность (62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами») — задолженность организации юридических и физических лиц за товары и услуги, продукцию, по выданным авансам, суммы за подотчетными лицами и др.

Наряду с показателями, отражающими состав и размещение имущества, в бухгалтерском учете используются и показатели, характеризующие источники образования имущества. Вне зависимости от организационно-правовых видов и форм собственности организаций имущество по источникам образования подразделяется на две группы: собственное (обязательства перед собственниками) и заемное (обязательства перед третьими лицами).

Собственные (обязательства перед собственниками) источники имущества образуют материальную базу организации в денежном выражении. Они состоят из капитала, собственного капитала, фондов, амортизации, бюджетного финансирования и получения средств в порядке дарения.

Капитал. В российской и зарубежной литературе капитал рассматривается не как экономическая категория, а как учетно-правовая. Согласиться с таким утверждением полностью невозможно. По нашему мнению, капитал следует рассматривать по двум направлениям: экономическому и учетно-правовому.

Классическое определение капитала дается в первом томе «Капитала» К. Маркса. Он рассматривает капитал как экономическую категорию, стоимость которой посредством эксплуатации рабочей силы приносит прибавочную стоимость, т. е. самовозрастает. Здесь речь идет о том, что своим трудом наемная рабочая сила создает бо́льшую стоимость, чем затрачено на ее покупку.

Источником получения прибавочной стоимости является сфера заготовления, производства и реализации, где капитал выступает в качестве средства производства и предметом труда.

Вложения капитала позволяют организации расширять свою деятельность и, как следствие, увеличивать прибыль для последующего развития.

Таким образом, капитал — это экономическая категория, которая возникает в сферах общественного производства, создает прибавочную самовозрастающую стоимость, выступает в виде средства производства и предметом труда.

Капитал как учетно-правовая категория — это в основном деньги, доходы, которые заработаны в процессе деятельности организации, и их инвестируют в свою хозяйственную деятельность, приобретая внеоборотные и оборотные активы, в конечном итоге — для получения прибыли.

Следовательно, состояние движения и реализация экономического капитала осуществляются путем ведения бухгалтерского учета. В этом случае капитал можно рассматривать как учетно-правовую категорию.

В свою очередь, учетно-правовой капитал подразделяется по следующим видам.

1. Собственный капитал — это совокупность уставного и добавочного капитала, нераспределенной прибыли и резервного капитала, в том числе:

резервы, образованные в соответствии с законодательством;

резервы, образованные в соответствии с учредительными документами. От этой величины вычитается номинальная стоимость выкупленных акций акционеров.

2. Привлеченный капитал — это кредиты, займы и кредиторская задолженность, т. е. финансовые обязательства перед физическими и юридическими лицами.

3. Активный капитал — это стоимость всего имущества по составу и размещению, т. е. все то, чем владеют организации как юридически самостоятельные лица, т. е. это и есть экономические ресурсы.

4. Пассивный капитал — это источники имущества (активного капитала) организации, состоит из собственного и привлеченного капитала.

Кроме имущества организации и ее обязательств, объектами бухгалтерского учета являются хозяйственные операции организации и их результаты. Хозяйственная операция — это действие, которое отражает хозяйственные факты, сделки, расчеты, результаты финансовой деятельности и т. д., состав и размещение имущества, а также источники образования средств (собственные и заемные). Через хозяйственные операции, совершаемые в сфере снабжения, производства и продажи, имущество и обязательства подвергаются изменениям.

Сфера снабжения представляет собой совокупность операций, в результате которых организация обеспечивает себя покупными предметами и средствами труда, необходимыми для производства.

В ходе этих операций организация приобретает у поставщиков производственные запасы (сырье, материалы, топливо и др.), являющиеся предметами труда и обеспечивающие вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс организации. При покупке производственных запасов организация уплачивает поставщику их стоимость по ценам приобретения, а также несет дополнительные расходы, связанные со снабжением (расходы по погрузке, перевозке и выгрузке, по доставке со станции железной дороги, аэропорта или пристани на склад организации и др.). Все перечисленные затраты носят название «Расходы по заготовке и доставке производственных запасов». Таким образом, фактическая себестоимость приобретения (заготовления) производственных запасов складывается из стоимости товара по ценам приобретения (заготовления) и расходов по заготовке и доставке его в организацию.

Учет в сфере снабжения (заготовления) ведется на счетах 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. и выполняет две основные задачи:

— обеспечивает контроль за ходом выполнения договоров с поставщиками по снабжению производственными запасами в соответствии с установленными сроками;

— определяет фактическую себестоимость приобретенных производственных запасов.

Сфера производства — основа деятельности организации. Здесь предметы труда превращаются в готовую продукцию с помощью работников, которые воздействуют на них средствами труда и придают им новый вид или свойства, т. е. создают готовую продукцию.

Готовая продукция — это изделия или продукты, полностью произведенные в данной организации, отвечающие требованиям стандартов и техническим условиям и сданные на склад готовой продукции.

В сфере производства используются труд человека, предметы и средства труда, обусловливая соответствующие затраты организации (заработная плата работникам, участвовавшим в процессе производства; стоимость предметов труда, израсходованных на изготовление продукции; амортизация средств труда, при помощи которых продукция изготавливалась). Кроме того, организации осуществляют общепроизводственные расходы (по содержанию и эксплуатации машин и оборудования: суммы износа и затраты на ремонт основных средств производственного назначения; оплаты труда производственного персонала, занятого обслуживанием производства, и др.) и общехозяйственные расходы (административно-управленческие расходы; расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг и др.).

Учет в сфере производства ведется на счетах 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др. и выполняет три основные задачи:

— определяет объем производства выпускаемой продукции в целом и по ее отдельным видам, выраженным в денежном и натуральном измерении;

— исчисляет фактическую себестоимость отдельных видов и всей реализованной продукции;

— контролирует экономное и рациональное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Сфера продажи и финансовые результаты организации представляют собой совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и продажей продукции (оказанием услуг), основных средств и прочих активов, а также определением финансовых результатов (прибыль или убыток) деятельности.

В условиях переходной экономики огромное значение уделяется вопросам продажи готовой продукции, в объем которой включается отгруженная и отпущенная продукция по договорным ценам. При продаже продукции возникают также расходы по сбыту продукции (упаковка, транспортировка, комиссионные сборы, содержание помещений для хранения продукции, оплата труда продавцам, рекламные расходы и др.). Для организации огромное значение имеет определение полной фактической себестоимости проданной продукции, которая состоит из производственной себестоимости и расходов по сбыту продукции. Разница между выручкой (продажная стоимость) и полной фактической себестоимостью представляет собой финансовый результат (прибыль или убыток).

Кроме того, финансовые результаты также определяются по продаже основных средств и прочих активов. В частности, по основным средствам — из суммы выручки вычитается остаточная стоимость основных средств и расходы, связанные с их продажей. По прочим активам — как разница между продажной ценой (выручкой) и балансовой стоимостью выбывших ценностей, а также понесенных расходов, связанных с их продажей.

Учет продажи и финансовых результатов ведется на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 40 «Выпуск продукции (работ и услуг)», 43 «Готовая продукция», 99 «Прибыли и убытки» и др. и обеспечивает:

— контроль за ходом выполнения договоров поставок по объему и ассортименту реализованной продукции;

— своевременное и полное исчисление сумм, полученных за реализованную продукцию;

— выявление конечных финансовых результатов деятельности организации (прибыль или убыток).

В предпринимательской торговой деятельности такими хозяйственными операциями являются покупка товаров и их продажа. Здесь возникают многочисленные операции, связанные между собой, а именно: расчетные, транспортные, складские, денежные и товарные.

Таким образом, сфера продажи и финансовые результаты завершают кругооборот имущества и обязательства организации.

2.2. Бухгалтерский баланс

Имущество организации и ее обязательства непрерывно участвуют в сфере производства. Чтобы определить величину всего имущества и обязательств, дать им экономическую оценку за отчетный период, а также оперативно руководить организацией, управлять финансово-хозяйственной деятельностью, необходимо располагать обобщенными данными о ее имуществе и обязательствах. Такое обобщение достигается в процессе составления бухгалтерского баланса. Существуют различные виды бухгалтерских балансов:

• периодический (месячный, квартальный);

• годовой;

• вступительный — составляется при создании новой или при преобразовании ранее действующей организации;

• соединительный — составляют при объединении нескольких организаций в одно юридическое лицо;

• разделительный — составляется, когда из одной организации выделяется несколько самостоятельных организаций;

• санируемый — составляется при приближении организации к банкротству;

• ликвидационный — составляется с начала ликвидационного периода;

• сводный — составляется путем объединения отдельных заключительных балансов организации; в основном им пользуются министерства, ведомства и концерны;

• консолидируемый — составляется путем объединения балансов юридически самостоятельных организаций, взаимосвязанных между собой экономически; такими балансами пользуются холдинговые компании (владеющие контрольными пакетами акций других компаний), головные организации во взаимоотношениях со своими дочерними и зависимыми обществами;

• баланс-брутто — бухгалтерский баланс, включающий регулирующие статьи (02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов»);

• баланс-нетто — бухгалтерский баланс без регулирующих статей.

Бухгалтерский баланс — важнейший источник информации о финансовом положении организации за отчетный период. Он позволяет определить состав и структуру имущества организации, мобильность и оборачиваемость оборотных средств, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности, конечный финансовый результат (прибыль или убыток). Бухгалтерский баланс знакомит учредителей, менеджеров и другие заинтересованные стороны, связанные с управлением имуществом, с состоянием организации, показывает, чем владеет собственник, т. е. каков в количественном и качественном отношении запас материальных средств, как он используется и кто принимал участие в создании этого запаса. По бухгалтерскому балансу можно определить, сумеет ли организация в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед акционерами, инвесторами, кредиторами, покупателями, продавцами или ему угрожают финансовые затруднения. Разумеется, бухгалтерский баланс не в состоянии охватить весь объем информации о деятельности организации, поэтому недостающая часть информации предоставляется в других формах отчетности. Данные бухгалтерского баланса широко используются налоговыми инспекциями и налоговой полицией, кредитными учреждениями, органами статистики и другими пользователями.

Бухгалтерский баланс, составленный на определенную дату, являясь источником информации, представляет собой способ экономической группировки и обобщения имущества организации по составу и размещению, а также по источникам его формирования (собственные и заемные обязательства), выраженным в денежной оценке. Состоит из двух частей — актива и пассива.

По своему строению баланс имеет вид двусторонней таблицы, в левой части которой отражается предметный состав, размещение и использование имущества организации; она называется активом баланса. Актив признается в бухгалтерском балансе тогда, когда в будущем вероятно получение организацией экономических выгод от этого актива и когда стоимость измерена достаточной степенью надежности.

Правая часть называется пассивом баланса и показывает величину средств, вложенных в хозяйственную деятельность организации, форму его участия в создании имущества. Эта величина рассматривается как обязательства за полученные ценности или ресурсы. Обязательства признаются в бухгалтерском балансе тогда, когда в результате исполнения соответствующего требования существует вероятность оттока хозяйственных средств, способного принести организации экономические выгоды, и когда величина этих выгод может быть измерена с достаточной степенью надежности. В свою очередь, обязательства группируются по субъектам на обязательства, возникающие перед:

— собственниками за счет первоначального взноса в уставный капитал и за счет последующего отчисления от прибыли в собственный капитал;

— сторонними юридическими и физическими лицами в результате получения заемных средств (привлеченный капитал) — кредитов, займов и кредиторской задолженности.

Каждый отдельный вид имущества в активе и пассиве называется статьей баланса. Так, в активе размещены статьи «Основные средства», «Запасы», «Денежные средства», «Дебиторская задолженность», «Финансовые вложения», «Нематериальные активы» и т. д., а в пассиве — «Уставный капитал», «Резервный капитал», «Долгосрочные кредиты и займы», «Кредиторская задолженность» и др.

Итоги актива и пассива должны быть абсолютно равны, так как обе части баланса показывают одно и то же имущество, но сгруппированное по разным признакам: в активе — по вещественному составу и их функциональной роли, т. е. в чем оно размещено (основные средства, нематериальные активы, оборудование, капитальные вложения, материалы, готовая продукция, денежные средства и т. д.) и какую функцию они выполняют в организации; в пассиве — по источникам образования имущества, т. е. от кого и сколько получено средств: от учредителей, от своей организации в виде капитала и прибыли, из бюджета, кредиты от банков и займы от других организаций, от поставщиков и т. д. Таким образом, каждый вид имущества поступает в организацию за счет какого-то источника. Поэтому общая сумма имущества по составу и размещению (актив баланса) обязательно равняется общей сумме источников имущества (пассиву баланса). Итоги по активу и пассиву баланса называются валютой бухгалтерского баланса. Такое балансовое уравнение можно выразить так, как показано на рис. 2.3.

Рис. 2.3. Основное балансовое уравнение

В представленной форме экономические ресурсы рассматриваются как активы, которые отражают общую стоимость имущества организации в наличии и в обороте. Финансовые обязательства (привлеченный капитал), предполагающие потенциальное уменьшение фондов, показывают размер финансирования активов организации юридическими и физическими лицами, т. е. величину кредиторской задолженности. Собственный капитал характеризует стоимость вложений, сделанных в организацию ее владельцами; иногда его называют остаточным капиталом, так как он представляет собой средства, которые остаются, если собственник выплатит все пассивы. В этом случае балансовое управление принимает вид (рис. 2.4.):

Рис. 2.4. Основное балансовое уравнение в западной интерпретации

Из приведенного уравнения следует, что кредиторы имеют преимущественное право на удовлетворение своих финансовых требований по сравнению с собственниками организации. В то же время уравнение показывает величину активов организации и степень участия кредиторов и владельцев организации в формировании капитала (собственного и привлеченного). От этого соотношения зависят финансовая устойчивость и финансовый результат организации.

При составлении баланса следует исходить из требований:

• правдивости баланса — все показатели должны быть подтверждены соответствующими документами, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией;

• реальности баланса, т. е. оценка его статей соответствует действительности;

• единства баланса — построение баланса осуществляется на единых принципах учета и оценки;

• преемственности баланса — каждый последующий баланс должен вытекать из предыдущего;

• ясности баланса — баланс должен быть представлен в форме, доступной для понимания внутренними и внешними пользователями информации.

Согласно законодательным документам все организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность и являющиеся юридическими лицами, независимо от форм собственности (включая организации с иностранными инвестициями) составляют бухгалтерский баланс по единой форме. Статьи баланса заполняются на основании данных Главной книги. Ряд статей баланса составляется с привлечением данных аналитического учета (ведомостей, журналов-ордеров или иных аналогичных по назначению регистров). Счета, отражающие состояние расчетов, показываются в балансе в развернутом виде: дебетовое сальдо по субсчетам представлено в активе, а кредитовое — в пассиве. Все статьи баланса отражаются на начало и на конец отчетного периода.

Бухгалтерский баланс делится на две части: актив и пассив, каждый из которых состоит из разделов.

Актив баланса включает следующие разделы.

«Внеоборотные активы» — охватывает нематериальные активы, основные средства, незавершенные капитальные вложения, долгосрочные финансовые вложения, доходные вложения в материальные ценности. Объединение их в одном разделе обусловлено принадлежностью к наименее мобильным (внеоборотным) активам.

«Оборотные активы» — содержит сведения об остатках запасов, призванных обслуживать процессы производства и обращения, затратах в незавершенное производство, а также готовую продукцию и товары. Ведущее место занимают материальные ресурсы, учитываемые на счете 10 «Материалы» (сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали, топливо, тара и тарные материалы, запасные части и др.). Кроме того, в этом разделе отражаются статьи, характеризующие величину налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, состояние дебиторской задолженности организации, ее краткосрочные финансовые вложения в ценности организации, ее краткосрочные финансовые вложения в ценные бумаги и прочие доходные активы, а также наличие денежных средств на счетах в банках и других оборотных активах. Наибольший удельный вес здесь составляют денежные средства и дебиторская задолженность по покупателям и заказчикам.

Пассив баланса состоит из трех разделов:

«Капитал и резервы» — отражает состав и структуру собственного капитала, включающего различные по своему экономическому содержанию, принципам формирования и использования источники финансовых ресурсов организации: уставный капитал, резервный и добавочный капитал, фонды специального назначения, нераспределенная прибыль отчетного года (непокрытый убыток прошлых лет и отчетного года).

«Долгосрочные обязательства» — предназначен для отражения задолженности на отчетную дату по долгосрочным кредитам банков и займам, полученным от других организаций и учреждений.

«Краткосрочные обязательства» — содержит информацию о состоянии расчетов по краткосрочным кредитам банков и займам, а также о наличии кредиторской задолженности и прочих краткосрочных пассивах. Сюда относятся также статьи 98 «Доходы будущих периодов» и 96 «Резервы предстоящих расходов».

Схема стандартного баланса для российских организаций представлена ниже. По этой схеме согласно приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н составляется промежуточный и годовой бухгалтерский баланс.

Пояснения1

Наименование показателя2

На 31 декабря
20 ХЗ г.3

На 31 декабря
20 X2 г.4

На 31 декабря
20 X1 г.5

АКТИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы

678292

688770

695689

Результаты исследований и разработок

789264

789264

234568

Нематериальные поисковые активы

Материальные поисковые активы

Основные средства

12406661

7349010

7856257

Доходные вложения в материальные ценности

Финансовые вложения

465000

465000

388000

Отложенные налоговые активы

Прочие внеоборотные активы

Итого по разделу I

13660925

8603274

8478825

II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Запасы

3135950

3191988

2756800

Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям

78732

78732

54589

Дебиторская задолженность

979505

1287180

895674

Финансовые вложения

1728882

1929798

3708950

Денежные средства

5542661

9917112

9556883

Прочие оборотные активы

Итого по разделу II

8329780

13212822

14216096

Баланс

21990705

21816096

22694921

ПАССИВ
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ 6
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)

11690400

11690400

11690400

Собственные акции, выкупленные у акционеров

(2014812)7

( 2014812 )

( )

Переоценка внеоборотных активов

Добавочный капитал (без переоценки)

1138320

1138320

1138320

Резервный капитал

33000

33000

33000

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

1049663

918156

829355

Итого по разделу III

11896571

11765064

13691075

IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства

7280688

7376688

6880257

Отложенные налоговые обязательства

Резервы под условные обязательства

Прочие обязательства

Итого по разделу IV

7280688

7376688

6880257

V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства

2085360

1917360

1855335

Кредиторская задолженность

2618530

2491428

2123589

Доходы будущих периодов

90960

90960

Резервы предстоящих расходов

103956

91956

Прочие обязательства

Итого по разделу V

2813446

2674344

2123589

БАЛАНС

21990705

21816096

22694921

Руководитель ____________ _____________________________

                              (подпись) (расшифровка подписи)

Главный бухгалтер ____________ _____________________________

                                       (подпись) (расшифровка подписи)

«____» ______________ 20 ___ г.

Примечания

1. Указывается номер соответствующего пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

2. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации № 6417-ПКот 6 августа 1999 г. указанный Приказ в государственной регистрации не нуждается), показатели об отдельных активах, обязательствах могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

3. Указывается отчетная дата отчетного периода

4. Указывается предыдущий год.

5. Указывается год, предшествующий предыдущему.

6. Некоммерческая организация именует указанный раздел «Целевое финансирование». Вместо показателей «Уставный капитал», «Добавочный капитал», «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» некоммерческая организация включает показатели «Паевой фонд», «Целевой капитал», «Целевые средства», «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества», «Резервный и иные целевые фонды» (в зависимости от формы некоммерческой организации и источников формирования имущества).

7. Здесь и в других формах отчетов вычитаемый или отрицательный показатель показывается в круглых скобках.

2.3. Система счетов и двойная запись

Бухгалтерский баланс отражает состояние имущества организации и ее обязательства за отчетный период. В процессе производства каждый день осуществляется большое число хозяйственных операций, требующих текущего отражения, для чего используются специальные формы-счета бухгалтерского учета, которые построены по принципу экономической однородности.

Бухгалтерский счет — основная единица хранения информации, которая после обобщения всей бухгалтерской информации необходима для принятия управленческих решений. Счета бухгалтерского учета — это способ текущего взаимосвязанного отражения и группировки имущества по составу и размещению, по источникам его образования, а также хозяйственных операций по качественно однородным признакам, выраженным в денежных, натуральных и трудовых измерителях.

Для каждого вида имущества, обязательства и операции открываются отдельные счета со своим наименованием и цифровым номером (шифром), которые соответствуют статьям баланса, например: 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 75 «Расчеты с учредителями», 99 «Прибыль и убытки», 80 «Уставный капитал» и др.

Каждый счет представляет собой двустороннюю таблицу: левая сторона счета — дебет (от лат. debet, что означает «он должен»), правая сторона — кредит (от лат. credit — «он верит»). Эти термины стали применяться в бухгалтерском учете в период его возникновения в западноевропейских странах. В то время бухгалтерия охватывала лишь торговые и кредитные операции и эти слова использовались в учете для обозначения расчетных взаимоотношений между купцами и банкирами. В последующем они утратили свое былое значение и превратились в простые технические термины. В теории и практике применяются три схемы счетов.

Первая схема счетов используется для написания пособий и проведения учебных занятий. Она выглядит так:

Дебет                     Счет 50 «Касса»               Кредит

Вторая схема счетов имеет место на практике при использовании мемориально-ордерной формы учета и формы Журнал-Главная. Она представляет собой двустороннюю таблицу следующего содержания:

Дебет

Счет 50 «Касса»

Кредит

Дебет

Кредит

№ операций

Дата операций

Содержание операций

Сумма

№ операций

Дата операций

Содержание операций

Сумма

Третья схема счетов применяется на практике при журнально-ордерной форме учета и имеет следующий вид:

Журнал 1

По кредиту счета 50 «Касса»

Дата

В дебет счетов

Итог по кредиту сч. 50

Сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами»

Сч. 51 «Расчетные счета»

Сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

и т. д.

Для одних счетов дебет означает увеличение, кредит — уменьшение, а для других, наоборот, дебет — уменьшение, а кредит — увеличение. В зависимости от содержания бухгалтерские счета подразделяются на активные, пассивные и активно-пассивные (рис. 2.5).

Кроме активных и пассивных счетов, в практике бухгалтерского учета используются активно-пассивные счета, которые могут иметь дебетовое или кредитовое сальдо одновременно. Если по активно-пассивному счету выведено одно сальдо, то оно является результативным и показывает конечный итог от противоположных операций. Например, на счете 99 «Прибыль и убытки» отражаются как прибыли, так и убытки, но в конце отчетного периода (месяца) выводится окончательный финансовый результат — прибыль (если сальдо кредитовое) или убыток (если сальдо дебетовое). В отдельных случаях в активно-пассивных счетах результативное сальдо вывести нельзя; это бывает тогда, когда результативное сальдо искажает учетные показатели. Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» могли бы заменить два счета: «Расчеты с дебиторами» — активный счет и «Расчеты с кредиторами» — пассивный счет. Необходимость учитывать эти расчеты на одном счете объясняется постоянным изменением во взаимных расчетах, дебитор может стать кредитором и наоборот, и разбивать этот счет на два отдельных нецелесообразно.

Рис. 2.5. Признаки активных и пассивных счетов

Хозяйственные операции текущего учета записываются на счета по мере их накопления. Каждую операцию можно записывать отдельно, но если однородных операций много, то на основе первичных документов правомерно сводить их в накопительные или группировочные ведомости. Это позволит сократить количество записей на счетах.

Строение активного и пассивного счетов и порядок записи операций в них регламентированы следующими правилами.

Для активных счетов. В начале отчетного периода открываются счета, на которых имеются остатки С1д. Данные для записи на счетах берут из активной части баланса и записывают на дебет счетов. Такой порядок означает: открыть счета и записать первоначальное сальдо. Увеличение и поступление отражают по дебету, а уменьшение, расход и выбытие — по кредиту счетов. В конце отчетного периода подводят итоги оборотов по всем счетам: вначале по дебету, а затем по кредиту. В итоги оборота по дебету счетов сумма первоначального остатка не включается; сюда относятся только суммы по операциям отчетного периода. Конечное сальдо С2а по активным счетам за отчетный период определяется так: к первоначальному сальдо по дебету С1д прибавляют итоги оборотов по дебету Од и вычитают итоги оборотов по кредиту Ок. Конечный остаток может быть либо дебетовым, либо равняться нулю:

С2а = С1д + Од – Ок.

Таким образом, для активных счетов дебет означает увеличение, а кредит — уменьшение.

Для пассивных счетов. Открываются счета, по кредиту которых записывают первоначальное сальдо, которое берется из пассивной части баланса в разрезе статей, по которым имеются остатки. По кредиту счетов отражается увеличение, приход и поступление, а по дебету — уменьшение, расход и выбытие. В конце отчетного периода по каждому счету подводятся итоги оборотов: вначале по кредиту, а затем по дебету. При этом в итоги оборота по кредиту не включается первоначальный остаток, а учитываются только суммы операций, возникшие в отчетном периоде.

Конечное сальдо С2п определяется так: к начальному остатку С1к прибавляют обороты по кредиту Ок и вычитают обороты по дебету Од. Конечный остаток может быть либо кредитовым, либо равняться нулю:

С2п = С1к + Ок – Од.

Следовательно, для пассивных счетов дебет означает уменьшение, а кредит — увеличение.

Порядок записей хозяйственных операций на счетах рассмотрим на следующих примерах.

Пример. По счету 50 «Касса» по данным баланса числился остаток на начало отчетного периода в сумме 100 тыс. руб. Открывая счет 50 «Касса», записывают начальное сальдо в сумме 100 тыс. руб. в дебет, так как это активный счет. Затем в результате трех свершившихся операций в кассу поступило 6500 тыс. руб. × (2000 тыс. руб. + 4000 тыс. руб. + + 500 тыс. руб.). В результате последующих трех операций из кассы выдано 6400 тыс. руб. (1900 тыс. руб. + 3800 тыс. руб. + 700 тыс. руб.).

Согласно правилам в активных счетах суммы увеличения записываются в дебет, а суммы уменьшения — в кредит. Следовательно, по дебету счета 50 «Касса» записывают 2000 тыс. руб., 4000 тыс. руб. и 500 тыс. руб., а по кредиту счета — 1900 тыс. руб., 3800 тыс. руб. и 700 тыс. руб. После этого подсчитываются итоги операций по дебету и по кредиту, т. е. обороты, и выводится конечное сальдо, которое равняется начальному сальдо плюс дебетовый оборот и минус кредитовый оборот, а именно 200 тыс. руб. (100 тыс. руб. + 6500 тыс. руб. — 6400 тыс. руб.).

Схематически эти записи имеют вид:

Сч. 50 «Касса», тыс. руб.

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Сальдо начальное — 100
1) 2000
2) 4000
3) 500

4) 1900
5) 3800
6) 700

Оборот за отчетный период
6500

Оборот за отчетный период
6400

Сальдо конечное — 200

Пример. На начало отчетного периода по данным баланса задолженность по заработной плате персоналу организации составила 126 500 тыс. руб. В течение отчетного периода (месяца) она увеличилась в результате двух операций еще на 13 000 тыс. руб. (5000 тыс. руб. ++ 8000 тыс. руб. соответственно), а затем в результате последующих операций уменьшилась на 13 600 тыс. руб. (4700 тыс. руб. + + 8900 тыс. руб.).

Согласно правилам в пассивных счетах увеличение задолженности организаций перед персоналом записывается в кредит, уменьшение — в дебет. Поэтому 5000 тыс. руб. и 8000 тыс. руб. записывают по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», а 4700 тыс. руб. и 8900 тыс. руб. — по дебету. Затем подсчитывают итоги оборотов по счету и выводят конечное сальдо — 12 000 тыс. руб. Оно определяется так: к начальному сальдо по кредиту прибавляют оборот по кредиту и вычитают оборот по дебету — (12 600 тыс. руб. + 1300 тыс. руб. —— 13 600 тыс. руб.).

Схематически эти записи имеют вид:

Сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», тыс. руб.

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

3) 4700
4) 8900
Оборот за отчетный период 13 600

Сальдо начальное — 12 600
1) 5000
2) 8000
Оборот за отчетный период 13 000

Сальдо конечное — 12 000

Понимание экономического содержания активных и пассивных счетов очень важно для усвоения приемов отражения хозяйственных операций по счетам бухгалтерского учета и контроля за их совершением.

По своей экономической природе любая хозяйственная операция обязательно обладает двойственностью и взаимностью. Для сохранения этих свойств и контроля за записями хозяйственных операций на счетах в бухгалтерском учете используется способ двойной записи.

Двойная запись представляет собой запись, в результате которой каждая хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета дважды: в дебет одного счета и одновременно в кредит другого взаимосвязанного с ним счета на одинаковую сумму.

Метод двойной записи обусловливает существование таких понятий, как корреспонденция счетов и бухгалтерская проводка. Корреспонденция счетов — это взаимосвязь между счетами, возникающая при методе двойной записи, например между счетами 50 «Касса» и 51 «Расчетные счета», или 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 50 «Касса», или 10 «Материалы» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и т. д.

Бухгалтерская проводка есть не что иное, как оформление корреспонденции счетов, когда одновременно делается запись по дебету и кредиту счетов на сумму хозяйственной операции, подлежащей регистрации.

Пример. С расчетного счета в кассу поступило 500 тыс. руб. на текущие расходы. Для отражения этой операции на счетах бухгалтерского учета последовательно уточняются счета, участвующие в операции.

По содержанию видно, что здесь принимают участие два счета: 50 «Касса» — активный — отражает наличие денежных средств в кассе и 51 «Расчетные счета» — активный — отражает наличие свободных денежных средств на расчетном счете в банке.

Следовательно, операцию записывают на дебет счета 50 «Касса» и на кредит счета 51 «Расчетные счета» на одинаковую сумму в 500 тыс. руб.

Схематически это выглядит так:

Сч. 51 «Расчетные счета», тыс. руб.

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Сальдо начальное — 1500

500

Оборот за отчетный период
0

Оборот за отчетный период
500

Сальдо конечное — 1000

Сч. 50 «Касса», тыс. руб.

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Сальдо начальное — 0
1) 500

Оборот за отчетный период
500

Оборот за отчетный период
0

Сальдо конечное — 500

Пример. Начислена заработная плата работникам организации в сумме 9000 тыс. руб., которая включается в себестоимость продукции наряду с другими затратами через счет 20 «Основное производство». В данном случае указанный вид затрат рассматривается как размещение в затраты на производство под будущую готовую продукцию. Поэтому счет 20 активный. Задолженность по начисленной заработной плате отражается по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Он отражает заемный источник, а следовательно, является пассивным счетом.

В связи с этой операцией на 9000 тыс. руб. увеличиваются затраты производства по заработной плате и на эту же сумму возрастает задолженность организации своим работникам по заработной плате. В результате делается запись:

Д-т сч. 20 — 9000 тыс. руб.

К-т сч. 70 — 9000 тыс. руб.

Схематически это выглядит так:

Сч. 20 «Основное производство», тыс. руб.

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Сальдо начальное — 0
1) 9000

Оборот за отчетный период
9000

Оборот за отчетный период
0

Сальдо конечное — 9000

Сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», тыс. руб.

ДЕБЕТ

КРЕДИТ

Сальдо начальное — 0

9000

Оборот за отчетный период
0

Оборот за отчетный период
9000

Сальдо конечное — 9000

В практике бухгалтерского учета кроме простых применяются сложные проводки, которые бывают двоякого рода. В первом случае, когда дебетуется один счет и одновременно кредитуется несколько счетов. При этом сумма кредитуемых счетов равна сумме дебетуемого счета.

Пример. На расчетный счет поступила выручка от продажи продукции в сумме 2500 тыс. руб. и 4000 тыс. руб. от продажи остаточной стоимости основных средств по остаточной стоимости.

Бухгалтерская проводка по этой операции будет иметь вид:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 6500 тыс. руб.

К-т сч. 90 «Продажи» 2500 тыс. руб.

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

Субсчет «Выбытие основных средств» 4000 тыс. руб.

Эту сложную проводку можно представить двумя простыми, а именно:

1) Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 2500 тыс. руб.

К-т сч. 90 «Продажи» 2500 тыс. руб.

2) Д-т сч. 51 «Расчетные счета» 4000 тыс. руб.

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

Субсчет «Выбытие основных средств» 4000 тыс. руб.

Во втором случае кредитуется один счет и одновременно несколько счетов дебетуется: при этом сумма дебетуемых счетов равна сумме кредитуемого счета.

Пример. От поставщика поступили материалы на сумму 2000 тыс. руб. и оборудование к установке на сумму 500 тыс. руб.

Бухгалтерская проводка этой операции будет осуществлена следующим образом:

Д-т сч. 10 «Материалы» 2000 тыс. руб.

Д-т сч. 07 «Оборудование к установке» 500 тыс. руб.

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 2500 тыс. руб.

Применение сложных проводок сокращает количество учетных записей, что, в свою очередь, экономит время, необходимое для осуществления учетных и аналитических функций.

В бухгалтерском учете для получения различной информации используется три вида счетов. По степени их детализации они подразделяются на синтетические, аналитические и субсчета (рис. 2.6).

Рис. 2.6. Классификация счетов по степени детализации

Синтетические счета содержат обобщенные показатели об имуществе, обязательствах и операциях организации по экономически однородным группам, выраженные в денежном измерителе. К синтетическим счетам относятся: 01 «Основные средства»; 10 «Материалы»; 50 «Касса»; 51 «Расчетные счета»; 43 «Готовая продукция»; 41 «Товары»; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; 80 «Уставный капитал» и др.

Аналитические счета детализируют содержание синтетических счетов, отражая данные по отдельным видам имущества, обязательств и операций, выраженных в натуральных, денежных и трудовых измерителях. В частности, по счету 41 «Товары» следует знать не только общее количество товаров, но и конкретно наличие и местонахождение каждого вида товара или группы товаров, а по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — не только общую задолженность, но и конкретную задолженность по каждому поставщику отдельно.

Субсчета (счета II порядка синтетического учета), являясь промежуточными счетами между синтетическими и аналитическими, предназначены для дополнительной группировки аналитических счетов в пределах данного синтетического счета. Учет в них ведется в натуральных и денежных измерителях. Несколько аналитических счетов составляют один субсчет, а несколько субсчетов — один синтетический счет (табл. 2.1).

Таблица 2.1

Взаимосвязь синтетического счета 10 «Материалы»с его субсчетами и аналитическими счетами

Синтетический счет

Субсчета

Аналитические счета

10 «Материалы»

10-1 «Сырье и материалы»

10-2 «Покупные полуфабрикаты»

10-3 «Топливо»

Нефть, дизельное топливо, керосин, бензин, уголь, газ и др.

10-4 «Тара и тарные материалы»

Деревянная, картонная, металлическая и др.

и т. д. (10-5, 10-6, 10-7, 10-8, 10-9, 10-10, 10-11)

В бухгалтерском учете используется синтетический и аналитический учет (рис. 2.7).

Рис. 2.7. Классификация уровней бухгалтерского учета

Синтетический учет — учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет — учет, который ведется в лицевых и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Синтетический и аналитический учет организуются так, чтобы их показатели контролировали друг друга и в конечном итоге совпадали, вот почему записи по ним проводятся параллельно; записи на счетах аналитического учета производятся на основании тех же документов, что и записи на счетах синтетического учета, но с большей детализацией.

Между синтетическими и аналитическими счетами существует неразрывная взаимосвязь. Она выражается в следующих равенствах.

1. Начальное сальдо по всем аналитическим счетам, открываемым по данному синтетическому счету, равняется начальному сальдо синтетического счета:

∑C1а = С1с.

2. Обороты по всем аналитическим счетам, открываемым по данному синтетическому счету, должны быть равны оборотам синтетического счета:

∑Оа = Ос.

3. Конечное сальдо по всем аналитическим счетам, открываемым по данному синтетическому счету, равняется конечному сальдо синтетического счета:

∑С2а = С2с.

В бухгалтерском учете между счетами и балансом наблюдается определенная взаимосвязь. Она проявляется следующим образом. На основании данных статей баланса открываются активные и пассивные счета, названия которых в основном совпадают со статьями баланса. Так, статье актива «Нематериальные активы» соответствует счет 04 «Нематериальные активы»; статье пассива баланса «Добавочный капитал» — счет 83 «Добавочный капитал» и т. д. Иногда несколько счетов представлены в балансе одной статьей. Например, статья баланса «Запасы» включает несколько групп счетов (10, 11, 15, 16, 20, 21, 41, 43, 45, 97 и т. д.). Одновременно существуют счета, отражающиеся в балансе по двум статьям. Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в активе баланса включен в статью «Прочие дебиторы», а в пассиве — в статью «Дебиторская задолженность». Кроме того, суммы остатков по соответствующим статьям баланса служат начальными остатками открываемых синтетических счетов. Общая сумма дебетовых остатков синтетических счетов равна общей сумме кредитовых остатков, ибо эти итоги есть не что иное, как итоги актива и пассива баланса. На основании конечных сальдо синтетических счетов составляют новый баланс на первое число следующего отчетного периода (месяца, квартала и года). Следовательно, схематически связь между счетами и балансом можно выразить так, как показано на рис. 2.8.

Рис. 2.8. Взаимосвязь между счетами и балансом

Однако между бухгалтерскими счетами и балансом имеется отличие, которое состоит в том, что на бухгалтерских счетах отражаются текущие хозяйственные операции и торговые данные за отчетные периоды в денежных, натуральных и трудовых показателях, а в балансе отражаются только итоговые данные на начало и конец отчетного периода в денежной оценке. В текущем учете представлены счета, которые в балансе отсутствуют, так как они закрываются до составления баланса, — счет 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и т. д. Не находят отражения в балансе некоторые синтетические и забалансовые счета.

Данные отдельного бухгалтерского счета не дают представления о хозяйственной и финансовой деятельности организации за отчетные периоды в целом. Не могут быть проверены и бухгалтерские записи в разрезе каждого счета без увязки их с записями других счетов. Поэтому составлять бухгалтерский баланс без предварительной проверки не следует. Для оперативного руководства результатами деятельности организации, проверки правильности записи хозяйственных операций по счетам и обобщенных данных за месяц составляют оборотные ведомости.

Хозяйственные операции после их документации, расценки и котировки записываются на аналитические синтетические счета. В конце месяца записи по счетам суммируются для получения обобщенных показателей в виде месячных оборотов и сальдо, т. е. составляются оборотные ведомости, которые подразделяются на два вида: оборотная ведомость по синтетическим счетам и оборотная ведомость по аналитическим счетам.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета представляет собой итоги оборотов и сальдо по всем синтетическим счетам. Она предназначена для проверки правильности учетных записей, общего ознакомления с состоянием хозяйственной финансовой деятельности организаций и составления нового баланса. Оборотная ведомость по синтетическим счетам имеет следующий вид:

Оборотная ведомость по синтетическим счетам за март 200__ г.

Наименование счета

Начальный остаток (С1)

Обороты за месяц (О)

Конечный остаток (С2)

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

1

2

3

4

5

6

7

ИТОГО

В первой графе на основании данных синтетических счетов записывают название всех счетов баланса, по которым имеются остатки: вначале — активные, затем — пассивные. По данным каждого счета отражают соответствующие суммы по дебету и кредиту: графы 2, 3, 4, 5 и 7. Суммы по графам 6 и 7 выводятся по счетам начальных остатков и оборотов. В активных счетах конечный остаток рассчитывается путем сложения с начальным остатком оборота по дебету минус оборот по кредиту (графа 6 = графа 2 + графа 4 – графа 5). В пассивных счетах конечный остаток определяется сложением начального остатка по кредиту и оборота по кредиту за минусом оборота по дебету (графа 7 = графа 3 + графа 5 – графа 4). При подсчете общих итогов проверяют наличие равенств итоговых сумм по дебету и кредиту по каждой паре.

Правильность записей в оборотной ведомости по синтетическим счетам проверяется с помощью трех равенств:

— начальных остатков по дебету и кредиту — ∑ С1д = ∑ С1к. Это равенство обусловлено тем, что совокупность счетов, имеющих дебетовый остаток, составляет актив баланса, а совокупность счетов, имеющих кредитовый остаток, — его пассив. Итоги актива и пассива баланса равны между собой;

— оборотов по дебету и кредиту — ∑ Од = ∑ Ок. Равенство обусловлено применением метода двойной записи, так как каждая хозяйственная операция отражается одновременно и в одинаковой сумме в дебете и в кредите счетов, следовательно, сумма дебета всех счетов должна быть равна сумме кредита всех счетов;

— конечного остатка по дебету и кредиту — ∑ С2д = ∑ С2к. Это равенство есть следствие равенства итогов актива и пассива баланса на конец месяца. На основании этих данных составляется новый баланс на конец отчетного периода.

С помощью оборотной ведомости не всегда можно выявить ошибки в корреспонденции счетов даже при соблюдении трех равенств итогов. Например, хозяйственная операция записана вместо дебета одного счета в дебет другого счета или вместо кредита одного счета в кредит другого счета либо вовсе не отнесена на счет.

Помимо оборотной ведомости по синтетическим счетам, используются оборотные ведомости по счетам аналитического учета отдельно к каждому счету синтетического учета, по которым ведется аналитический учет.

Оборотные ведомости по счетам аналитического учета представляют собой итоги оборотов сальдо по всем счетам аналитического учета, объединяемые одним синтетическим, и предназначены для проверки правильности учетных записей по этим счетам, а также для наблюдения за состоянием и движением отдельных видов средств.

В зависимости от того, как ведется учет по аналитическим счетам — в денежном и натуральном или только в денежном выражении, — оборотные ведомости подразделяются на два вида.

Оборотная ведомость по аналитическим счетам, в которых приведены только денежные показатели, в основном совпадает с приведенной формой, применяемой по синтетическим счетам. В ней в первой колонке вместо наименования синтетических счетов даются наименования аналитических счетов. Подобные оборотные ведомости составляются по счетам аналитического учета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др.

Оборотная ведомость по счетам аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками за апрель 200___г.

№ п/п

Наименование поставщиков

Остаток на 1 апреля

Оборот на апрель

Остаток на 1 мая

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

1

2

3

4

5

6

7

8

Оборотные ведомости по аналитическим счетам, в которых приведены показатели в денежных и натуральных единицах, используются по счетам аналитического учета 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» и др.

Оборотная ведомость аналитического учета строительных материалов (10/8) за апрель 200___г.

№ п/п

Наименование строительных материалов

Единица измерения

Цена в тыс. руб.

Остаток на 1 апреля

Оборот за апрель

Остаток на 1 мая

приход

расход

кол-во

сумма

кол-во

сумма

кол-во

сумма

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

В отличие от оборотной ведомости по синтетическим счетам итоги оборотов по аналитическим счетам не совпадают. Это объясняется тем, что если один синтетический счет дебетуется, а другой обязательно кредитуется, то по аналитическим счетам, открытым в развитие синтетического счета, будет сделана запись счета либо по дебету, либо по кредиту. Таким образом, оборотные ведомости по счетам аналитического учета имеют контрольное и оперативное значение. Они позволяют обнаружить несоответствие данных аналитического и синтетического учета и выявить имеющиеся ошибки, а также способствуют усилению контроля за использованием имущества организаций.

В оборотных ведомостях по аналитическим счетам иногда (для упрощения) обороты не записывают, а отражают только остатки по счетам. Такие сокращенные ведомости называются сальдовыми ведомостями. Они имеют следующий вид:

Сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы» за июль 200___г.

№ п/п

Вид материалов

Шифр

Единица измерения

Цена, руб.

Сальдо на 1 июля

Сальдо на 1 августа

и т. д.

кол-во

сумма

кол-во

сумма

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

2.4. Классификация счетов по экономическому содержаниюи по назначению и структуре (общая характеристика)

Бухгалтерский учет должен иметь систему счетов, которая в достаточной мере отражала бы и характеризовала всю финансово-хозяйственную деятельность организации, способствовала оперативному руководству и управлению организацией, контролю за выполнением заданий, выявлению и оптимальному использованию внутрихозяйственных резервов. В этих целях счета бухгалтерского учета подразделяются на экономически однородные группы; их группировка и классификация позволяют вместо изучения каждого счета в отдельности ограничиться рассмотрением однородных групп счетов. Зная характерные свойства группы счетов, можно иметь представление о функциях каждого отдельного счета.

Таким образом, классификация счетов бухгалтерского учета — это объединение их в группы по признаку однородности экономического содержания, отражаемых в них показателей имущества, обязательств и хозяйственных операций.

В ходе группировки по объектам бухгалтерского учета объединяются счета для получения показателей:

• имущества по составу и размещению;

• имущества по источникам его образования (обязательства);

• по хозяйственным операциям в сферах снабжения, производства и продажи.

Классификация счетов по экономическому содержанию представлена на рис. 2.9. Построение счетов и порядок учета хозяйственных операций отражает классификация счетов по их структуре (рис. 2.10). Для учета одного и того же объекта часто применяются разные по структуре счета. Их построение может отличаться, но в целом все эти счета имеют общее экономическое содержание. Структуру (построение) счета характеризует оборот (по дебету или по кредиту) и сальдо по счету. На структуру счета влияет не только его экономическое содержание, но и его назначение в учете. Так, при наличии разных функций счетов (учет изменений состава имущества или его источников, учет затрат или результатов от продажи, определение прибыли или убытков и т. п.) будет различаться и их структура.

Понятие и характеристика основных счетов

Основные счета применяются для контроля за наличием и движением имущества по составу и размещению, а также и по источникам его образования. Основными они являются потому, что учитываемые на них объекты служат основой хозяйственной деятельности предприятия.

Основные счета подразделяются на три подгруппы.

1. Основные активные счета применяются для контроля и учета основных средств, нематериальных активов, материальных и денежных средств, а также расчетов с дебиторами (01 «Основное производство», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 51 «Расчетные счета» и т. д.). Все они имеют одинаковую структуру и могут иметь только дебетовое сальдо. По дебету счетов показываются начальный и конечный остаток, а также поступление материальных и денежных ресурсов, а по кредиту — их выбытие.

Структура основного активного счета

Дебет

Кредит

Начальный остаток — наличие основных средств и нематериальных активов, материальных и денежных средств или долга данной организации
Оборот — поступление имущества или увеличение долга дебиторов данной организации
Конечный остаток — наличие основных средств и нематериальных активов, материальных и денежных средств или долга данной организации на конец отчетного периода

Расход (выбытие, выдача) имущества или уменьшение (погашение) дебиторской задолженности

2. Основные пассивные счета применяются для учета и изменения капиталов, фондов, полученного финансирования, дарения, кредитов, займов, обязательств организации расчетов с кредиторами (80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и т. д.). Сальдо по ним может быть только кредитовое, оно показывает наличие собственных и заемных источников долга другим организациям и лицам. По кредиту этих счетов отражается наличие, увеличение источников и задолженности, а по дебету — уменьшение источников и задолженности.

Структура пассивного основного счета

Дебет

Кредит

Оборот — уменьшение обязательств и задолженности

Начальный остаток — наличие обязательств и задолженности на начало отчетного периода
Оборот — увеличение обязательств и задолженности
Конечный остаток — наличие обязательств и задолженности на конец отчетного периода

3. Основные активно-пассивные (расчетные) счета предназначены для учета расчетов данной организации с разными организациями и лицами. На этих счетах ведется учет расчетов одновременно с дебиторами и кредиторами или с одной организацией, которая, являясь дебитором после нескольких операций, может превратиться в кредитора или наоборот (68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и т. д.). Следовательно, один и тот же счет может быть и активным, и пассивным в зависимости от случая.

При наличии на синтетическом счете одновременно дебиторской и кредиторской задолженности счет становится активно-пассивным. Для определения сальдо по таким счетам нельзя ограничиваться сопоставлением сумм дебетовых и кредитовых оборотов по счетам синтетического учета, так как суммы, числящиеся за дебиторами, не могут быть зачтены в погашение кредиторской задолженности другим организациям. Сальдо может быть выведено в аналитическом разрезе, т. е. по каждой организации, лицу или платежу. В балансе оно показывается развернуто, т. е. сумма по дебету отражается в активе баланса (раздел II), а сумма по кредиту — в пассиве баланса (разделы IV и V). Структура активно-пассивных счетов представлена по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Структура активно-пассивного основного счета, тыс. руб.

Дебет

Кредит

Начальный остаток — дебиторская задолженность на начало отчетного периода 100 000
Оборот
1. Увеличение дебиторской задолженности — 30 000
2. Уменьшение кредиторской задолженности — 50 000
Конечный остаток — дебиторская задолженность на конец отчетного периода — 80 000
Формула:
С2д = С1д + Од1 – Ок2
80 000 = 100 000 + 30 000 – 50 000

Начальный остаток — кредиторская задолженность на начало отчетного периода — 15 000
Оборот
1. Увеличение кредиторской задолженности — 40 000
2. Уменьшение дебиторской задолженности — 50 000
Конечный остаток — кредиторская задолженность на конец отчетного периода — 140 000
Формула:
С2к = С1к + Ок1 – Од2
140 000 = 150 000 + 40 000 – 50 000

Активная часть счета 76 (дебиторы), тыс. руб.

Дебет

Кредит

С1 — дебиторская задолженность — 100 000
1. Увеличение дебиторской задолженности — 30 000
2. С2 — дебиторская задолженность — 80 000

Оборот — уменьшение дебиторской задолженности — 50 000

Пассивная часть счета 76 (кредиторы), тыс. руб.

Дебет

Кредит

Оборот — уменьшение кредиторской задолженности — 50 000

С1 — кредиторская задолженность — 150 000
1. Увеличение кредиторской задолженности — 40 000
2. С2 — кредиторская задолженность — 140 000

Таким образом, на конец отчетного периода дебиторы должны организации 90 000 руб. В свою очередь, организация должна различным организациям-кредиторам на конец отчетного периода 140 000 руб.

Регулирующие счета

Регулирующие счета открывают только в дополнение к основным счетам. Они предназначены для уточнения (регулирования) оценки объектов, учитываемых на основных счетах; на сумму своего остатка они уменьшают или увеличивают остатки имущества основных счетов. Регулирующие счета под-разделяются на контрарные, дополнительные и контрарно-дополнительные.

Контрарные счета на сумму своего остатка уменьшают остаток имущества на основных счетах. В зависимости от этого они делятся на контрактивные и контрпассивные счета. Контрактивные счета предназначены для уточнения остатка основных активных счетов. Здесь участвуют два счета: основной и регулирующий. Основной счет выступает в качестве активного счета, а регулирующий — пассивного (противостоящий или уменьшает сальдо основного активного счета, например счет 02 «Амортизация основных средств» к счету 01 «Основные средства», счет 05 «Амортизация нематериальных активов» к счету 04 «Нематериальные активы».

Основные средства в бухгалтерском учете до момента выбытия учитываются по первоначальной стоимости. Однако в процессе использования они изнашиваются, теряют свою стоимость на сумму начисленной амортизации; чтобы знать остаточную стоимость основных средств на момент выбытия, необходимо из первоначальной стоимости вычесть сумму амортизации.

Пример. Если первоначальная стоимость основных средств составляет 25 000 руб., а ее амортизации на данный момент 5000 руб., то на счетах это отразится следующим образом:

Дебет 01                            «Основные средства»

Кредит

Сальдо 25 000

Дебет 02                                  «Износ основных средств»

Кредит

Сальдо 5000

Следовательно, остаточная стоимость равна 20 000 руб. (25 000 – 5000). В данном случае счет 01 выступает в качестве основного активного счета, а счет 02 — в качестве контрактивного регулирующего счета по отношению к счету 01.

Контрпассивный счет предназначается для уточнения сумм источников имущества — обязательств, учитываемых на пассивном счете. Остаток по контрпассивному счету уменьшает размер источника основного счета. Здесь основной счет выступает в качестве пассивного счета, а регулирующий (контрпассивный) — активного, например активный счет 26 «Общехозяйственные расходы» по отношению к пассивному счету 90 «Продажи» (согласно принятой учетной политике организации). В течение отчетного периода на счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражаются расходы общехозяйственного характера, а в конце отчетного периода они списываются на счет 90 «Продажи», тем самым уменьшая поступления актива, признаваемого выручкой, т. е. Д-т 90 К-т 26.

Дополнительные счета, в отличие от контрарных, не уменьшают, а, наоборот, увеличивают на сумму своего остатка остаток имущества на основных счетах. В зависимости от того, какой счет дополняют, они делятся на активные и пассивные.

Дополнительный активный счет на сумму своего остатка дополняет остаток основных активных счетов. Здесь регулирующие и основные счета являются активными. Так, по счету 15 ведется учет транспортно-заготовительных расходов по заготовке и доставке материалов. Он выступает в качестве регулирующего дополнительного счета к счету 10. В то же время фактическая себестоимость приобретения материалов складывается из их стоимости по ценам приобретения и транспортно-заготовительных расходов.

Пример. Покупная стоимость сырья и материалов, имеющихся в наличии в организации, составила 15 000 руб., а транспортные расходы по ним — 900 руб. На счетах это отразится следующим образом:

Дебет                          10-1 «Сырье и материалы»

Кредит

Сальдо 15 000

Дебет                    15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

Кредит

Сальдо 900

Следовательно, в конечном итоге фактическая себестоимость сырья и материалов составляет 15 900 руб. (15 000 + 900).

Дополнительный пассивный счет на сумму своего остатка дополняет сальдо соответствующего основного пассивного счета. Здесь оба счета выступают в качестве пассивных счетов, например счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» по отношению к счету 91 «Прочие доходы и расходы». Счет 63 предназначен для учета состояния и движения резервов по сомнительным долгам. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в установленный срок и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резерв по сомнительным долгам создается за счет дохода по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Неиспользованные резервы в конечном итоге присоединяются к доходам соответствующего отчетного периода. Поэтому счет 63 выступает как регулирующий дополнительный счет к счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Контрарно-дополнительные счета соединяют в себе признаки дополнительных и контрарных счетов. Примером служит счет 40 «Выпуск продукции (работ и услуг)». Если на этом счете проводки делаются методом дополнительный записи, то счет выступает в качестве дополнительного регулирующего счета; когда на счете делаются записи методом красного сторно (уменьшения) — в качестве контрарного счета.

Распределительные счета

Распределительные счета подразделяется на две группы: собирательно-распределительные и бюджетно-распределительные.

Собирательно-распределительные счета используются для учета расходов, которые в момент их совершения невозможно отнести сразу на определенную произведенную или проданную продукцию. В конце месяца эти расходы относят на конкретный вид продукции в соответствии с принятой методикой. К данной группе счетов относятся счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» учитывает расходы, связанные с обслуживанием основного и вспомогательного производства.

Общепроизводственные расходы, их состав и размер определяются сметами на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческих и хозяйственных расходов подразделений. Планирование и учет таких расходов производится по следующей номенклатуре статей:

• амортизация производственного оборудования и транспортных средств;

• отчисления в ремонтный фонд или расходы на ремонт производственного оборудования и транспортных средств;

• по эксплуатации оборудования;

• заработная плата и отчисления на социальные нужды работников, обслуживающих оборудование;

• содержание аппарата управления цеха;

• содержание зданий цехов и цеховых сооружений;

• проведение испытаний, опытов и исследований;

• охрана труда работников цеха;

• потери от брака, от простоев по внутрипроизводственным причинам;

• другие.

Счет 25 является активным и собирательно-распределительным. В течение месяца по дебету счета 25 собираются все расходы. При этом делаются проводки: Д-т сч. 25 К-т сч.: 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательное производство», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и др. По кредиту счета 25 в конце месяца идет распределение названных расходов, т. е. списание на дебет счетов: 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательное производство» и др. Порядок распределения общепроизводственных расходов между отдельными объектами учета регулируется соответствующими нормативными актами.

Счет 27 «Общехозяйственные расходы» связан с управлением организацией в целом, ее обслуживанием. Планирование и учет этих расходов осуществляются по следующей номенклатуре статей:

• содержание аппарата управления;

• служебные командировки аппарата управления;

• содержание пожарной военизированной и сторожевой охраны;

• представительские расходы, связанные с деятельностью организации;

• содержание прочего хозяйственного персонала;

• канцелярские и почтово-телеграфные расходы;

• амортизация основных средств общехозяйственного назначения;

• отчисления в ремонтный фонд (при его создании);

• содержание зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения;

• проведение испытаний, опытов, исследований;

• содержание общехозяйственных лабораторий;

• охрана труда работников организации;

• подготовка и переподготовка кадров;

• обязательные отчисления, налоги и сборы;

• непроизводительные общехозяйственные расходы;

• прочие.

Счет 26 является активным и собирательно-распределительным. В течение месяца по дебету этого счета собираются расходы, что обеспечивается следующими проводками: Д-т сч. 26 К-т сч.: 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и т. д. В конце месяца с кредита счета 26 производится распределение, т. е списание на другие счета. При этом делаются записи: Д-т сч.: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 90 «Продажи» и т. д. К-т сч. 26.

Порядок распределения общехозяйственных расходов между отдельными объектами учета регулируется принятой организацией учетной политикой, в которой может быть предусмотрено списание общехозяйственных расходов непосредственно на счет 90 «Продажи».

Структура собирательно-распределительных счетов

Дебет

Кредит

Расходы, подлежащие к распределению

Распределение расходов по другим счетам

Бюджетно-распределительные счета предназначены для разделения расходов между отдельными отчетными (бюджетными) периодами; они подразделяются на активные и пассивные.

Примером активного бюджетно-распределительного счета служит счет 97 «Расходы будущих периодов», где учитываются расходы, произведенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. В частности, на счете отражаются расходы, связанные с горноподготовительными работами; подготовительными к производству работами в сезонных отраслях промышленности; освоением новых предприятий, производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др. На дебете счета 97 учитываются затраты в момент их совершения (возникновения). При этом делаются записи: Д-т сч. 97 К-т сч.: 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. По кредиту счета 97 показывают списание этих расходов на расходы на производство (расходы на продажу) или на другие источники с включением их в дебет счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.

Структура активного бюджетно-распределительного счета

Дебет

Кредит

Сальдо — затраты, относящиеся к последующим отчетным периодам, произведенные в предыдущем периоде
Оборот — учет в текущем периоде затрат будущих отчетных периодов
Сальдо конечное — затраты будущих отчетных периодов

Оборот — списание доли затрат, учтенных в предыдущих периодах, при наступлении отчетного периода, на который эта доля должна быть отнесена

Примером пассивных бюджетно-распределительных счетов являются счета 98 и 96 «Доходы будущих периодов» — учитываются доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. К ним принадлежат арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др. Кроме того, на счете учитываются предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, а также разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей, а также безвозмездные поступления.

По кредиту счета 98 отражаются суммы доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущему отчетному периоду. При этом делаются записи: К-т сч. 98 Д-т сч.: 58 «Долгосрочные финансовые вложения», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др. По дебету счета 98 показываются суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся, что оформляется проводкой: Д-т сч. 98 К-т сч.: 68 «Расчеты с бюджетом», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и др.

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» отражает суммы, зарезервированные в установленном порядке в целях равномерного включения расходов и платежей в затраты на производство или расходы на продажу. В частности, на этом счете могут быть отражены резервы:

• предстоящей оплаты отпусков (включая платежи за социальное страхование и обеспечение) работников организации;

• на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

• на ремонт основных средств (если предусмотрено в учетной политике организации);

• производственных затрат по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности;

• предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

• на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и на другие цели подобного характера.

По кредиту названного счета ежемесячными отчислениями накапливаются источники средств для определенных целей, разрешенных соответствующими законодательными и другими нормативными актами, о чем делаются записи: К-т сч. 96 Д-т сч.: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов» и др.

По дебету счета 96 отражаются фактические расходы и платежи при наступлении срока на соответствующие цели, что оформляется проводками: Д-т сч. 96 К-т сч.: 51 «Расчетные счета», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 91 «Прочие доходы и расходы» и др.

Структура пассивного бюджетно-распределительного счета

Дебет

Кредит

Оборот — перечислены выплаты за счет дохода и резерва в отчетном месяце

Сальдо — доход, резерв, начисленный в предыдущих месяцах
Оборот — доход, резерв, начисленный в отчетном месяце
Сальдо конечное — не использованный в отчетном месяце остаток дохода и резерва

Калькуляционные счета (затраты на производство)

На калькуляционных счетах отражаются производственные затраты, которые учитываются при составлении калькуляционных расчетов для определения фактической себестоимости конкретных видов продукции. По дебету калькуляционных счетов учитываются фактические затраты, по кредиту — выход продукции в течение месяца по нормативной (плановой) себестоимости или по учетным ценам (оптовым и договорным), а в конце месяца по фактической себестоимости. К этой группе счетов относятся счета: 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Структура калькуляционных счетов

Дебет

Кредит

Начальное сальдо — остаток незавершенного производства на начало отчетного периода
Оборот — затраты отчетного периода на производство продукции
Конечное сальдо — остаток незавершенного производства на конец отчетного периода

Оборот — нормативная (плановая) себестоимость или учетные цены произведенной продукции
Разница между фактической и нормативной (плановой) себестоимостью или учетными ценами

Записи по счету 20 «Основное производство» осуществляются в определенном порядке. По дебету счета 20 в течение месяца отражаются:

• прямые расходы (02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 10 «Материалы», 16 «В стоимости материальных ценностей», 19 «НДС по приобретенным ценностям», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.);

• расходы вспомогательных производств (23);

• косвенные расходы (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»);

• потери от брака (28).

По кредиту счета 20 в течение месяца отражается выход продукции по нормативной (плановой) себестоимости или по учетным ценам, который в конце месяца корректируется и доводится до фактической себестоимости двумя методами: «красное сторно» и дополнительной записи.

Метод «красное сторно» применяется, когда фактическая себестоимость ниже нормативной. На разницу делается запись красными чернилами. Это означает, что на сумму разницы уменьшается первоначальная сумма. При этом делается запись: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20.

Метод дополнительной записи применяется при превышении фактической себестоимости над нормативной. В этом случае обычными чернилами делается дополнительная запись, которая оформляется проводкой: Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20.

Если в организации для учета выпущенной продукции применяют счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то используется следующий порядок: фактические производственные затраты учитываются в течение месяца по дебету счета 20, а в конце месяца по кредиту этого счета показывается фактическая себестоимость выпущенной продукции. Выход продукции в течение месяца отражается по нормативной (плановой) себестоимости или по учетным ценам по дебету счета 43 и кредиту счета 40. В конце месяца фактическая себестоимость выпущенной продукции списывается с кредита счета 20 на дебет счета 40. В конце месяца определяют отклонение фактической себестоимости от нормативной (плановой) или учетных цен (+; –) и делается проводка: Д-т сч. 40 К-т сч. 90.

На схемах счетов это отразится следующим образом:

Д 20 «Основное производств» К

Д 40 «Выпуск продукции» К

Д 43 «Готовая продукция» К

Д 90 «Продажи» К

Фактические затраты

3. Списывается фактическая себестоимость готовой продукции

1. Выпущена готовая продукция по нормативной себестоимости

2. Продана готовая продукция по нормативной себестоимости

100 000

100 000

120 000

120 000

4. Отклонение фактической себестоимости от нормативной 20 000

Сопоставляющие счета

С помощью сопоставляющих счетов сравниваются две оценки и выявляется результат финансовой деятельности (доходы или расходы). Примером сопоставляющих счетов могут служить счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

Структура сопоставляющих счетов

Дебет

Кредит

Оборот
1. Полная фактическая себестоимость проданной продукции (90)
2. Остаточная стоимость выбывших объектов основных средств, расходы, связанные с ними (99)
3. Балансовая стоимость выбывших ценностей и расходы, связанные с ними (товарно-материальные ценности, валютные ценности, ценные бумаги и др.) (91)

Оборот
1. Выручка от проданной продукции (90)
2. Выручка от продажи имущества, стоимость материальных ценностей, поступивших после выбытия по рыночным ценам (99)
3. Выручка от реализации ценностей (91)

Финансово-результативные счета

К финансово-результативным счетам относятся активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки», который одновременно является финансово-результативным и сопоставляющим счетом. В качестве финансово-результативного счета он выявляет конечный финансовый результат — прибыли или убытки, а как сопоставляющий счет отражает сопоставление дебетовой части счета (убыток) с кредитовой частью счета (прибыль).

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из:

• прибыли или убытка от обычных видов деятельности (счет 91 «Прочие доходы и расходы»);

• сальдо прочих доходов и расходов (счет 91 «Прочие доходы и расходы»);

• потерь, расходов и доходов в связи с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации и т. п. — в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.;

• суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежей по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций (Д-т 99 К-т 68).

В конце года определяется чистая прибыль, т. е. конечный финансовый результат организации, который является основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Заключительными записями декабря сумма чистой прибыли (убытка) списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», а счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается.

Структура финансово-результативного счета (счет 99)

Дебет

Кредит

Остаток убытка отчетного года
1. Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в дебет счетов: 80 «Уставный капитал» — при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» — при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 «Расчеты с учредителями» — при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.

Остаток нераспределенной прибыли предыдущих периодов
Учет прибыли отчетного года
Нераспределенная прибыль отчетного года

Забалансовые счета

Бухгалтерские счета делятся на две группы: балансовые и забалансовые.

Балансовые счета — все бухгалтерские счета, объединенные в одну систему, имеющие корреспонденцию между собой и обеспечивающие учет всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Забалансовые счета — это счета, остатки по которым не входят в баланс, а показываются за его итогом, т. е. за балансом.

Отдельные организации не уделяют должного внимания забалансовым счетам, что на практике приводит к ослаблению контрольных функций учета. Забалансовые счета используются для учета ценностей, не принадлежащих организации, но находящихся определенное время в ее распоряжении или у нее на сохранении, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями. В частности: арендованные основные средства; товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение; материалы, товары, принятые на комиссию; оборудование, принятое для монтажа; списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов; обеспечение обязательств и платежей полученных; износ основных средств; основные средства, сданные в аренду, а также нематериальные активы, полученные в пользование.

Использование забалансовых счетов способствует решению таких задач, как:

— обеспечение контроля за использованием материальных ценностей, не принадлежащих данной организации в соответствии с действующими законодательными актами и инструкциями;

— контроль за сохранностью материальных ценностей, числящихся на забалансовых счетах;

— своевременное оформление документов на поступление и выбытие этих средств, учтенных на забалансовых счетах;

— всесторонняя и полная информация о состоянии забалансовых счетов для нужд управления, оценки кредитоспособности и финансовой устойчивости организации.

Структура забалансового счета

Дебет

Кредит

Сальдо — остаток ценностей, не принадлежащих организации
Оборот — оприходованные ценности, не принадлежащие организации в отчетном периоде
Сальдо — остаток ценностей, не принадлежащих организации на конец отчетного периода

Оборот — списание ценностей, не принадлежащих организации, в течение отчетного периода

Главная особенность забалансовых счетов заключается в том, что учет на них ведется без использования метода двойной записи; записи делаются только в ведомостях по графам «Приход» и «Расход». Имеется в виду, что при поступлении учитываемых объектов их приходуют, а при выбытии — списывают.

Контрольные вопросы

1. Что является предметом бухгалтерского учета?

2. Что понимается под методом бухгалтерского учета?

3. Назовите и охарактеризуйте элементы метода бухгалтерского учета.

4. Что понимают под финансовыми активами?

5. Из чего складывается собственный капитал?

6. Дайте определение бухгалтерского баланса.

7. Почему бухгалтерский баланс является основным информационным материалом для внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчетности организации?

8. На какие три вида подразделяются счета бухгалтерского учета?

9. Что представляет собой понятие «бухгалтерский документ»?

10. Какое место занимают первичные учетные документы в системе бухгалтерского учета и управления?

11. В чем заключаются понятия «унификация», «стандартизация», «первичная информация»?

12. Дайте определение понятию «документооборот». Почему его разработка необходима для организации?

13. По каким признакам классифицируются первичные документы?

14. Перечислите основные требования, предъявляемые к оформлению учетных документов.

15. Кто имеет право изъять документы из организации и из архива?

16. Как оцениваются затраты в незавершенное производство в бухгалтерском учете и отчетности?

17. Каков порядок оценки готовой продукции на счетах бухгалтерского учета и в балансе?

18. Как оцениваются обязательства перед собственниками в учете и балансе (собственный капитал)?

19. Как оцениваются обязательства перед сторонними лицами в учете и балансе (кредиторская задолженность, кредиты банка и заемные средства)?

20. Перечислите статьи расходов (элементов), связанных с производством и продажей продукции по правилам бухгалтерского и налогового учета.

21. Дайте определение калькуляции, приведите порядок ее исчисления.

22. Перечислите статьи затрат, включаемые в себестоимость отдельных видов продукции.

23. Дайте определение себестоимости цеховой, производственной, сокращенной и полной.

24. Дайте определение понятию «учетные регистры». Назовите виды учетных регистров.

25. Назовите способы исправления ошибочных записей в бухгалтерском учете. Дайте их характеристику.

26. Что понимается под формой бухгалтерского учета? Перечислите формы бухгалтерского учета.

27. Какие организации относятся к субъектам малого предпринимательства?

28. Какими законодательными документами регулируется бухгалтерский учет в малых организациях?

29. В чем сущность мемориально-ордерной формы учета?

30. Что собой представляет мемориальный ордер? Назовите недостатки, присущие мемориально-ордерной форме учета.

31. Дайте определение инвентаризации, назовите ее виды.

32. В каких случаях проведение инвентаризации обязательно?

33. В чем сущность бухгалтерской отчетности?

34. Перечислите формы бухгалтерской отчетности.

35. Какие основные требования предъявляются к бухгалтерской отчетности?

36. Кто подписывает бухгалтерскую отчетность?

37. Охарактеризуйте содержание отчета о прибылях и убытках.

38. Кто формирует и кто утверждает учетную политику организации?

39. Что означает централизованный и децентрализованный учет?

Тесты

1. Что является объектом бухгалтерского учета?

Ответы

1

Хозяйственная деятельность организаций и их подразделений

2

Экономические ресурсы, классификация по группам с детализацией по отдельным видам

3

Хозяйственные операции и их результаты: снабжение, производство, продажа и финансовые результаты

4

Имущество организации, ее обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые в процессе ее деятельности

2. Что является предметом бухгалтерского учета?

Ответы

1

Хозяйственная деятельность организации

2

Имущество организации и источники его образования

3

Упорядоченная и регламентированная информационная система, отражающая совокупность имущества по составу и размещению, по источникам его образования; хозяйственные операции и результаты деятельности организации в денежном выражении с целью выполнения намеченных планов (зданий)

4

Затраты на производство и продажу продукции

3. Как группируется имущество по составу и размещению?

Ответы

1

Основные, денежные и финансовые вложения

2

Нематериальные активы, оборотные и денежные средства

3

Основные, оборотные, денежные средства; нематериальные и финансовые активы; средства в расчетах (дебиторская задолженность)

4

Отвлеченные оборотные средства и финансовые активы

4. Что входит в состав основных средств?

Ответы

1

Средства труда, предназначенные для производства продукции

2

Здания, сооружения, рабочие и основные машины и оборудование, служащие более одного года

3

Предметы, служащие более одного года и стоимостью более 20 000 руб.

4

Предметы, служащие более 12 месяцев независимо от их стоимости или обычного операционного цикла

5. К какой группе имущества по составу и размещению относится программный пакет по автоматизации бухгалтерского учета?

Ответы

1

К основным средствам

2

К оборотным активам

3

К отвлеченным средствам

4

К нематериальным активам

6. Что включается в состав оборотных активов?

Ответы

1

Предметы сроком службы свыше одного года

2

Предметы стоимостью более стократного размера минимальной месячной оплаты труда

3

Предметы со сроком службы до одного года независимо от их стоимости

4

Запасы, дебиторская задолженность, финансовые вложения, денежные средства и прочие оборотные активы

7. К какой группе активов относятся готовая продукция и товары для перепродажи?

Ответы

1

К оборотным активам

2

К нематериальным активам

3

К основным средствам

4

К средствам в расчетах

8. Как группируется имущество организации по источникам формирования?

Ответы

1

Собственные и заемные обязательства

2

Капитал и резервы, долговые обязательства

3

Обязательства по расчетам, займы и кредиты банка

4

Фонды, резервы, прибыль, целевое финансирование

9. Какой объект бухгалтерского учета относится к источникам (обязательствам)?

Ответы

1

Дебиторская задолженность

2

Расчеты с покупателями по отгруженной продукции

3

Задолженность по налогам и сборам

4

Незавершенное производство

10. Что относится к собственным источникам имущества?

Ответы

1

Капиталы, фонды, резервы, прибыль, бюджетное финансирование и получение средств в порядке дарения

2

Уставный, добавочный, резервный капитал

3

Фонды накопления и социальной сферы, уставный капитал

4

Нераспределенная прибыль, добавочный капитал и фонды накопления

11. Что относится к заемным источникам средств?

Ответы:

1

Краткосрочные и долгосрочные кредиты банка

2

Долгосрочные обязательства организации

3

Кредиты банка, займ и кредиторская задолженность

4

Обязательства организации по расчетам

12. Какие хозяйственные операции относятся к третьей части предмета бухгалтерского учета?

Ответы

1

Снабжение и отгрузка продукции

2

Снабжение и продажа продукции

3

Снабжение, производство, продажа и финансовые результаты

4

Продажа продукции и финансовые результаты

13. Дайте наиболее полное определение метода бухгалтерского учета

Ответы

1

Совокупность способов и приемов для правильного ведения бухгалтерского учета

2

Балансовое обобщение имущества, обязательств и хозяйственных операций

3

Способ познания предмета бухгалтерского учета

4

Система способов и приемов познания предмета бухгалтерского учета посредством документации, инвентаризации, баланса, оценки, калькуляции, системы счетов, двойной записи и отчетности организации

14. Какие элементы метода бухгалтерского учета являются общими для ряда экономических наук?

Ответы

1

Баланс, двойная запись

2

Оценка, баланс, система счетов

3

Оценка, баланс, калькуляция, инвентаризация

4

Документация, инвентаризация

15. Назовите основные виды бухгалтерских балансов?

Ответы

1

Периодические, годовые, вступительные

2

Годовые, вступительные и разделительные

3

Периодические, санируемые и ликвидационные

4

Периодические, годовые, вступительные, разделительные, санируемые, ликвидационные, сводные

16. Дайте определение бухгалтерского баланса

Ответы

1

Совокупность показателей, отражающих состав имущества организации в надежной оценке

2

Балансовый метод отражения информации за отчетный период

3

Обобщение ресурсов организации (его активов) и обязательств (пассивов) за определенный период

4

Способ экономической группировки и обобщения имущества по составу и размещению и по источникам его формирования, выраженный в денежной оценке и составленный на определенную дату

17. Какие из приведенных разделов и групп объектов бухгалтерского учета относятся к пассиву баланса?

Ответы

1

Внеоборотные активы, основные средства

2

Денежные средства, краткосрочные финансовые вложения

3

Долгосрочные и краткосрочные обязательства

4

Запасы, затраты, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям

18. В каком разделе баланса показывается сумма оборотных активов

Ответы

1

Раздел I актива баланса

2

Раздел IV пассива баланса

3

Раздел II актива баланса

4

Раздел V пассива баланса

19. В какой части баланса отражается кредиторская задолженность поставщикам и финансовым органам?

Ответы

1

Во II разделе актива

2

В V разделе пассива

3

В I разделе актива

4

В III разделе пассива

20. В каком разделе баланса отражается дебиторская задолженность?

Ответы

1

В I разделе актива баланса

2

В IV разделе пассива баланса

3

Во II разделе актива баланса

4

В V разделе пассива баланса

Ответы на тесты

Номер и название главы

Номер вопросов

Номер правильного ответа

Глава 2. Предмет и метод бухгалтерского учета. Балансовое обобщение, система счетов и двойная запись

1

4

2

3

3

3

4

3

5

4

6

4

7

1

8

1

9

3

10

1

11

3

12

3

13

4

14

3

15

4

16

4

17

3

18

3

19

2

20

3

Глава 3.
Международные и российские стандарты учета и отчетности

3.1. Международные стандарты финансовой (бухгалтерской) отчетности

Принципы формирования отчетности

В настоящее время идет процесс глобализации экономики. Появилась потребность в прозрачной информации обо всех участках рынка. Это возможно на основе одинаковых правил составления финансовой отчетности для всех организаций. В результате соглашений профессиональных ассоциаций бухгалтеров был создан Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). Эта организация разрабатывает стандарты бухгалтерского учета.

МСФО — это свод правил, методов, терминов и процедур бухгалтерского учета, разработанных КМСФО и носящих рекомендательный характер.

Основополагающие и производные принципы, положенные в основу МСФО, обозначены на рис. 3.1

Необходимость использования МСФО в России обусловливается следующим:

• у российских предприятий появляется возможность приобщения к международным рынкам капитала;

• финансовая отчетность, сформированная на основе МСФО, более информативна;

• использование МСФО позволяет сократить время и средства на разработку собственных национальных стандартов.

Прогнозную направленность информации финансовой отчетности придают два основополагающих принципа МСФО: принцип действующей компании и принцип начисления, которые заслуживают специального рассмотрения.

Принцип непрерывности деятельности состоит в том, что финансовую отчетность составляют из следующего достоверно подтверждаемого предположения: у компании нет ни намерения, ни необходимости прекращать или существенно сокращать хозяйственно-финансовую деятельность. МСФО 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» предписывает представлять в финансовой отчетности информацию относительно прекращения части деятельности или решения о ее прекращении, с тем чтобы пользователи могли прогнозировать потоки денежных средств, прибыльности и финансовое положение компании в секторах ее продолжающейся деятельности.

Рис. 3.1. Принципы, положенные в основу МСФО

Принцип начисления предполагает, что все хозяйственные операции и другие события отражаются в учете и финансовой отчетности в тех отчетных периодах, в которых они совершались, независимо от получения или выплаты денежных средств либо их эквивалентов по этим операциям. Признание доходов и расходов, активов и обязательств четко отделяется от расчетных операций (денежных поступлений и платежей).

Применение принципа начисления позволяет сблизить во времени момент сопоставления доходов и расходов, разделить операции продажи и кредитования, точнее измерить результаты коммерческих и финансовых операций. При начислении в учете и финансовой отчетности фиксируются предстоящие в будущем поступления денежных средств, а также обязательства по будущим платежам (будущему оттоку денежных средств). Момент признания в учете того или иного факта является решающим при составлении отчетности по правилам МСФО.

Принцип осмотрительности состоит в том, что при формировании финансовой отчетности необходима определенная осторожность в суждениях и оценках, выносимых в условиях неопределенности, осмотрительность заключается в том, чтобы величина активов и доходов не оказалась завышенной в финансовой отчетности, а обязательства и расходы не были занижены.

Поскольку в учете и отчетности те или иные факты отражаются с недостаточной определенностью в отношении последствий их влияния на результаты хозяйственной деятельности, МСФО предписывают проявлять большую готовность к учету потенциальных убытков, чем потенциальных прибылей или активов.

Принцип преобладания содержания над формой гласит: хозяйственные операции, другие хозяйственные факты и события необходимо учитывать и представлять в финансовой отчетности в соответствии с их реальным экономическим содержанием, а не только с их юридической формой.

В активах отражается не только имущество, принадлежащее организации на праве собственности, но и любое другое имущество, применяемое в ее хозяйственной деятельности с целью извлечения дохода; к примеру, имущество, полученное организацией в долгосрочную аренду, которое по гражданскому законодательству не может быть признано ее собственностью, в финансовой отчетности следует отражать в активах (наравне с собственным имуществом), поскольку оно объективно формирует производственный потенциал организации на длительную перспективу.

К прочим принципам МСФО относят надежность отчетной информации, полноту и своевременность представления финансовой отчетности с отражением в ней существенной и понятной информации.

Основные международные системы бухгалтерского учета и отчетности

В настоящее время существуют две основные системы бухгалтерских стандартов: ГААП США (GAAP) и МСФО (страны Европы).

Требования двух наборов стандартов не совпадают и имеются значительные расхождения в методологии и технике учета и составления отчетности. Коротко рассмотрим понятия ГААП и МСФО и термины, связанные с ними.

GAAP (ГААП) — общепринятые принципы бухгалтерского учета. GAAP — это общий термин, применяемый для описания основ ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в конкретной стране (США, Великобритания и др.).

В качестве нормативной базы используются:

• комплекс правил и норм, независимо от их источников, которыми руководствуется предприятие при подготовке финансовой отчетности в конкретной стране с конкретной целью, например Закон о предприятии, стандарты бухгалтерского учета;

• нормативы, издаваемые профессиональными бухгалтерскими организациями, которые устанавливают правила бухгалтерского учета для различных ситуаций, например Международные стандарты финансовой отчетности, Стандарты финансовой отчетности (Великобритания) и Стандарты финансового учета (США);

• другие источники — передовая практика, т. е. методы учета, разработанные компаниями в отсутствии правил, касающихся конкретных вопросов и различных промышленных групп (нефтяная промышленность, Ассоциация британских банков и др.).

В США практически отсутствует законодательство по вопросам бухгалтерского учета. В то же время существует специальный орган федерального правительства — Комиссия по ценным бумагам и фондовому рынку (SEC), который контролирует нормативы бухгалтерского учета, издаваемые профессиональными органами. Эта Комиссия может также наложить вето на определенные подходы к бухгалтерскому учету и требовать внедрения нормативов.

МСФО представляют собой международную систему принципов бухгалтерской отчетности. Они широко применяются и приняты в качестве основы подготовки финансовой отчетности во многих странах.

МСФО отражает совокупность следующих документов: Принципов подготовки и представления финансовой отчетности, Стандартов и разъяснений к ним. Эти документы взаимосвязаны, образуют единую систему и не могут применяться по отдельности. Хотя каждый из них имеет свое назначение.

Основной принцип МСФО состоит в том, что он носит не законодательно-правовой, а рекомендательный характер. Кроме того, в них отсутствуют подробные интерпретации, примеры приложения стандартов к конкретным ситуациям.

КМСФО был независимым органом, созданным профессиональными бухгалтерскими организациями в 1973 г.

С 1981 г. КМСФО стал полностью автономным по внедрению Международных стандартов финансовой отчетности в вопросах обсуждения документов, касающихся международного учета.

В апреле 2001 г. КМСФО заменяют Советом по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО).

Основная цель Совета заключается в том, чтобы:

• разработать в общественных интересах единый комплект высококачественных, понятных и практически реализуемых стандартов финансовой отчетности, которые требуют представления высококачественной, прозрачной и сравниваемой информации в финансовой отчетности;

• продвигать внедрение и строгое соблюдение этих стандартов;

• сотрудничать с национальными органами для обеспечения максимального сближения стандартов финансовой отчетности во всем мире.

Институт СМСФО в свой состав включает 22 попечителей (членов) из различных географических регионов и областей деятельности. Он обеспечивает финансирование, утверждает бюджеты СМСФО, отвечает за проведение существенных структурных изменений и контролирует эффективность работы СМСФО.

Попечители института назначают членов:

СМСФО (16 членов, из них 13 человек работают на постоянной основе от трех до пяти лет);

КСС (Консультативный совет по стандартам). Состоит из 45 человек. Попечители назначаются из различных регионов на 3 года с правом продления.

КИМФО — Комитет по интерпретации международной финансовой отчетности.

Цели Совета (КСС) заключаются:

— в предоставлении СМСФО консультации по вопросам повестки дня и приоритетам;

— информировании о позиции членов Совета по основным проектам, связанным с разработкой стандартов;

— предоставлении других консультаций попечителям и СМСФО.

Постоянный комитет по интерпретации (ПКИ) был создан в апреле 1997 г., в дальнейшем в декабре 2001 г. преобразован в КИМФО. Комитет состоит из назначенных попечителями экспертов в области бухгалтерского учета из 12 стран.

Комитет ведет следующую работу:

• проводит аналогии с требованиями и руководством МСФО, затрагивающих аналогичные или связанные проблемы;

• использует критерии определения, признания и оценки активов, обязательств, доходов и расходов, установленные в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности;

• учитывает решения других органов, устанавливающих стандарты и принятую отраслевую практику (в той и только в той степени, в какой они соответствуют положениям СМСФО).

Гармонизация национальных бухгалтерских стандартов — это процесс выработки СМСФО высококачественных решений учетных задач, которые затем должны стать основой для унификации национальных стандартов.

СМСФО оказывает существенное влияние на гармонизацию финансовой отчетности:

• через принятие МСФО транснациональными компаниями и местными органами регулирования;

• через сотрудничество с международной организацией — Комиссией по ценным бумагам (IOSCO). Членами этой организации являются национальные комиссии по ценным бумагам и другие органы регулирования фондовых рынков. Вопрос о гармонизации финансовой отчетности занимает очень важное место.

Конвергенция национальных бухгалтерских стандартов — это движение СМСФО и национальных регулирующих органов навстречу друг другу для нахождения и принятия оптимального решения.

Процесс конвергенции обеспечивается рядом конкретных мер, а именно:

— определением ряда национальных регулирующих органов в качестве партнеров СМСФО;

— регулярными встречами Правления СМСФО с национальными регулирующими органами;

— координацией планов работ;

— назначением членов Правления СМСФО, ответственных за связи с конкретными национальными регулирующими органами;

— согласованием процессов принятия стандартов;

— созданием совместных рабочих групп и др.

В табл. 3.1 приведен перечень Международных стандартов финансовой отчетности и разъяснений к ним по состоянию на 1 января 2013 г.

Стандарты с 1-го по 41-й были приняты ранее и носили аббревиатуру IAS — International Accounting Standard — Международный стандарт бухгалтерского учета (МСБУ).

Стандарты, вводимые в действие в настоящее время, называются IFRS — International Financial Reporting Standard — Международный стандарт финансовой отчетности. Этим объясняется различие в наименовании и отсутствие единой нумерации международных стандартов.

МСБУ 3–6, 9, 13, 15, 23, 25, 29, 30, 35 в разное время утратили силу.

Таблица 3.1

Перечень Международных стандартов финансовой отчетности (по состоянию на 1 января 2018 г.)

№ стандарта

Название

Принципы подготовки и составления отчетности

МСБУ 1

IAS 1

Представление финансовой отчетности

МСБУ 2

IAS 2

Запасы

МСБУ 7

IAS 7

Отчеты о движении денежных средств

МСБУ 8

IAS 8

Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки

МСБУ 10

IAS 10

События после отчетной даты

МСБУ 12

IAS 12

Налоги на прибыль

МСБУ 16

IAS 16

Основные средства

МСБУ 19

IAS 19

Вознаграждения работникам

МСБУ 20

IAS 20

Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи

МСБУ 21

IAS 21

Влияние изменений валютных курсов

МСБУ 23

IAS 23

Затраты по займам

МСБУ 24

IAS 24

Раскрытие информации о связанных сторонах

МСБУ 26

IAS 26

Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)

МСБУ 27

IAS 27

Отдельная финансовая отчетность

МСБУ 28

IAS 28

Инвестиции в ассоциированные компании

МСБУ 32

IAS 32

Финансовые инструменты: раскрытие
и представление информации

МСБУ 33

IAS 33

Прибыль на акцию

МСБУ 34

IAS 34

Промежуточная финансовая отчетность

МСБУ 36

IAS 36

Обесценение активов

МСБУ 37

IAS 37

Резервы, условные обязательства и условные активы

МСБУ 38

IAS 38

Нематериальные активы

МСБУ 39

IAS 39

Финансовые инструменты: признание и оценка

МСБУ 40

IAS 40

Инвестиционная собственность

МСБУ 41

IAS 41

Сельское хозяйство

МСФО 1

IFRS 1

Применение Международных стандартов финансовой отчетности впервые

МСФО 2

IFRS 2

Выплаты на основе долевых инструментов акций

МСФО 3

IFRS 3

Объединение бизнеса

МСФО 4

IFRS 4

Договоры страхования

МСФО 5

IFRS 5

Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность

МСФО 6

IFRS 6

Разведка и оценка минеральных ресурсов

МСФО 7

IFRS 7

Финансовые инструменты: раскрытия

МСФО 8

IFRS 8

Операционные сегменты

МСФО 9

IFRS 9

Финансовые инструменты

МСФО 10

IFRS 10

Консолидированная финансовая отчетность

МСФО 11

IFRS 11

Совместная деятельность

МСФО 12

IFRS 12

Раскрытие информации об участии в других предприятиях

МСФО 13

IFRS 13

Оценка справедливой стоимости

МСФО 14

IFRS 14

Счета отложеных тарифных разниц

МСФО 15

IFRS 15

Выручка по договорам с покупателями

МСФО 16

IFRS 16

Аренда

МСФО 17

IFRS 17

Договоры страхования

3.2. Российские стандарты бухгалтерского учета и отчетности

МСФО служат для того, чтобы пользователям из различных стран была понятна отчетность, составленная в других странах, если, конечно, она составлена с соблюдением принципов и норм МСФО. Если все принципы МСФО были соблюдены, то делается пометка, что отчетность составлена на основе МСФО. Тогда пользователи могут быть уверены в надежности таких данных.

В каждой стране существуют свои правила и нормы бухгалтерского учета и регламент составления отчетности.

Эти правила носят уже не рекомендательный, а законодательный (обязательный) характер. Нормы бухгалтерского учета в конкретных странах могут строиться как на основе МСФО, так и входить в противоречие с этими стандартами.

В Российской Федерации основные нормы и правила бухгалтерского учета отражены в Положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ). Настоящие положения относятся ко второму уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и являются системой национальных стандартов бухгалтерского учета. ПБУ постоянно совершенствуются и изменяются, появляются новые стандарты. Идет процесс сближения с Международными стандартами финансовой отчетности. В ПБУ и МСФО есть много общего, так как ПБУ стараются сблизить с МСФО, но есть и отличия, вызванные особенностями национальной экономики, процессом ее трансформации в рыночную экономику.

В настоящее время Министерством финансов РФ утверждено 24 национальных стандарта:

ПБУ 1/2008. Учетная политика организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н;

ПБУ 2/2008. Учет договоров строительного подряда. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. № 116;

ПБУ 3/2006. Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н;

ПБУ 4/99. Бухгалтерская отчетность организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н;

ПБУ 5/01. Учет материально-производственных запасов. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н;

ПБУ 6/01. Учет основных средств. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н;

ПБУ 7/98. События после отчетной даты. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 56н;

ПБУ 8/2010. Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы. Утв. приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. № 167н;

ПБУ 9/99. Доходы организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н;

ПБУ 10/99. Расходы организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н;

ПБУ 11/2008. Информация о связанных сторонах. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 29 апреля 2008 г. № 48н;

ПБУ 12/2010. Информация по сегментам. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 8 ноября 2010 г. № 143н;

ПБУ 13/2000. Учет государственной помощи. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 92н;

ПБУ 14/2007. Учет нематериальных активов. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н;

ПБУ 15/2008. Учет займов и кредитов и затрат на их обслуживание. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 107н;

ПБУ 16/02. Информация по прекращаемой деятельности. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 2 июля 2002 г. № 66н;

ПБУ 17/02. Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н;

ПБУ 18/02. Учет расчетов по налогу на прибыль. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н;

ПБУ 19/02. Учет финансовых вложений. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 125н;

ПБУ 20/03. Информация об участии в совместной деятельности. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. № 105н;

ПБУ 21/2008. Изменения оценочных значений. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н;

ПБУ 22/2010. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. № 63н;

ПБУ 23/2011. Отчет о движении денежных средств. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. Приказом МФ РФ от 2 февраля 2011 г. № 11н;

ПБУ 24/2011. Учет затрат на освоение природных ресурсов. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. Приказом МФ РФ от 6 октября 2011 г. № 125н.

3.3. Учетная политика организации, изменения оценочных значений и ошибки (ПБУ 1/2008, 21/2008, 22/2010)

Учетная политика

Под учетной политикой организации (ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации») понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются следующие формы документов и способы ведения учета (рис. 3.2).

При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

Рис. 3.2. Документы и способы ведения учета, утверждаемые в учетной политике

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

Вновь созданная организация, организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет избранную учетную политику в соответствии с настоящим Положением не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Изменение учетной политики организации может производиться в ряде случаев (рис. 3.3).

Рис. 3.3. Обстоятельства, при которых допускается изменение учетной политики

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Изменения оценочных значений

Изменением оценочного значения (ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений») признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

Оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.

Изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения.

Если какое-то изменение в данных бухгалтерского учета не поддается однозначной классификации в качестве изменения учетной политики или изменения оценочного значения, то для целей бухгалтерской отчетности оно признается изменением оценочного значения.

Изменение оценочного значения, за исключением изменения, влияющего на величину капитала организации, подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно):

• периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода;

• периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов.

Изменение оценочного значения, непосредственно влияющее на величину капитала организации, подлежит признанию путем корректировки соответствующих статей капитала в бухгалтерской отчетности за период, в котором произошло изменение.

Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности

Под ошибкой в бухгалтерском учете и отчетности (ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности») понимается неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации.

Ошибка может быть обусловлена, в частности:

• ненадлежащим применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

• ненадлежащим применением учетной политики организации;

• неточностями в вычислениях;

• неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;

• ненадлежащим использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;

• недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период.

Выявленные ошибки подлежат обязательному исправлению.

Ошибка текущего отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется путем осуществления записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце текущего отчетного года, в котором выявлена ошибка.

Ошибка отчетного года, выявленная после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется путем осуществления записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность. Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления такой отчетности акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, государственному или муниципальному органу, уполномоченному осуществлять функции собственника, и т. п., исправляется в таком же порядке.

Несущественная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется путем осуществления записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета в периоде выявления.

Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется путем:

1) производства записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета за январь текущего отчетного года. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, представленные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предыдущих отчетных периодов. Под пересчетом сравнительных показателей бухгалтерской отчетности понимается исправление показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена. При этом пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.

Если ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов.

Если организация практически не может оценить влияние ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который может быть сделан практически.

Применительно к определенному предшествующему отчетному периоду пересчет практически невозможен, если для его осуществления потребуется значительная расчетная оценка, при которой невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за соответствующий предшествующий отчетный период.

Контрольные вопросы

1. Перечислите основные принципы МСФО, дайте их характеристику.

2. Каковы основные задачи МСФО? Дайте их характеристику.

3. Какими показателями характеризуется полезность информации?

4. Что означает ценность информации и какими факторами она определяется?

5. Назовите факторы, определяющие надежность информации.

6. К какому уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся стандарты экономического субъекта?

7. К какому уровню системы нормативно-правовых актов относятся федеральные стандарты?

8. Расположите указанные документы в соответствии с четырехуровневой иерархией в порядке убывания: отраслевые стандарты, рекомендации, федеральные стандарты, стандарты предприятия.

9. Перечислите основные требования и допущения, используемые при формировании учетной политики.

Тесты

1. Какими признаками характеризуется полезность бухгалтерской информации?

Ответы

1

Своевременность, правдивость

2

Ценность, прозрачность

3

Ценность, надежность

4

Надежность, правдивость

2. Каковы базовые принципы бухгалтерского учета?

Ответы

1

Автономность, периодичность, денежное измерение, преемственность

2

Автономность, двойная запись, преемственность

3

Автономность, двойная запись, денежное измерение, преемственность начислений, осмотрительность

4

Объективность начислений, преемственность, периодичность

3. К какому уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета относится федеральный стандарт?

Ответы

1

К первому

2

К третьему

3

К четвертому

4

Ко второму

4. К какому уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся рабочие документы организации, формирующие ее учетную политику?

Ответы

1

К первому

2

К третьему

3

К четвертому

4

Ко второму

5. К какому уровню системы нормативно-правовых актов относятся отраслевые стандарты?

Ответы

1

К первому

2

К четвертому

3

Ко второму

4

К третьему

Ответы на тесты

Номер и название главы

Номер вопроса

Номер правильного ответа

Глава 3. Международные и российские стандарты учета и отчетности

1

3

2

3

3

1

4

4

5

3

Глава 4.
Учет денежных средств

Денежные средства находятся в кассе в виде наличных денег и денежных документов, на счетах в банках, выставленных аккредитивах, чековых книжках, на специальных и депозитных счетах и пр. С помощью денежных средств производятся расчеты с поставщиками за приобретенные у них товарно-материальные ценности, с покупателями — за купленные ими товары, продукцию, с заказчиками — за выполненные работы и оказанные услуги, с кредитными учреждениями — по ссудам и другим финансовым операциям, с бюджетом — по налогам и сборам, с другими юридическими и физическими лицами — по различным хозяйственным операциям.

Денежные расчеты производятся либо в виде безналичных платежей, либо наличными денежными средствами.

Для учета денежных средств применяют счета бухгалтерского учета, находящиеся в разделе V «Денежные средства» Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути»).

4.1. Учет денежных средств и денежных документов в кассе

К кассовым операциям относится любое движение, т. е. изменение остатка наличных денежных средств в отечественной и иностранной валюте, денежных документов, хранящихся в кассе организации. Основными документами, регулирующими порядок их осуществления, документального оформления, контроля и учета, являются:

• Федеральный закон от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» [14];

• указание Центрального банка РФ от 11 марта 2014 г. № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» [73];

• указание Центрального банка РФ от 7 октября 2013 г. № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов».

Организации независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков. Организации производят расчеты по своим обязательствам с другими организациями, как правило, в безналичном порядке через банки или применяют другие формы безналичных расчетов, устанавливаемые ЦБ РФ в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Для осуществления расчетов наличными деньгами каждая организация должна иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме. Прием наличных денег организациями при осуществлении расчетов с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин.

Наличные деньги, полученные организациями в банках, расходуются на цели, указанные в чеке.

Ведение кассовых операций возложено на кассира, с которым в соответствии с трудовым законодательством заключается договор о полной материальной ответственности за сохранность всех принятых им ценностей и за ущерб, причиненный предприятию как в результате умышленных действий, так и в результате небрежного или недобросовестного отношения к своим обязанностям. В организациях, имеющих несколько касс (например, организации торговли, транспорта и др.), существует главная касса, которую ведет главный кассир, которому подчиняются и перед которым ежедневно отчитываются кассиры операционных касс.

Руководители организаций обязаны оборудовать кассу (изолированное помещение, предназначенное для приема, выдачи и временного хранения наличных денег) и обеспечить сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке их из учреждения банка и сдаче в банк. Помещение кассы должно быть изолировано, а двери в кассу во время совершения операций закрыты с внутренней стороны. Доступ в помещение кассы лицам, не имеющим отношения к ее работе, воспрещается.

В соответствии с указанием ЦБ РФ от 7 октября 2013 г. № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов» в настоящее время в Российской Федерации установлен предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами (индивидуальными предпринимателями) по одной сделке в сумме 100 тыс. руб.

В кассах предприятий могут храниться наличные деньги в пределах лимитов, устанавливаемых обслуживающими их учреждениями банков по согласованию с руководителями этих предприятий. Лимит кассы — это предельная сумма денежных средств, которая может постоянно находиться в кассе организации.

Лимит остатка наличных денег в кассе расчитывается всем предприятиям независимо от организационно-правовой формы и сферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим налично-денежные расчеты самостоятельно, за исключением предприятий — субъектов малого предпринимательства.

Для установления лимита остатка наличных денег в кассе предприятие составляет «Расчет на установление лимита остатка кассы».

Лимит остатка кассы определяется исходя из объемов налично-денежного оборота предприятий с учетом особенностей режима его деятельности, порядка и сроков сдачи наличных денежных средств в учреждения банков, обеспечения сохранности и сокращения встречных перевозок ценностей.

Лимит остатка кассы может пересматриваться в течение года в установленном порядке (в случае изменения объемов кассовых оборотов, условий сдачи выручки и др.).

Все наличные денежные средства сверх установленного лимита остатка наличных денег в кассе организации обязаны сдавать в банк в согласованные сроки. Наличные деньги также могут быть сданы инкассаторам и в объединенные кассы при предприятиях для последующей сдачи в банк, а также предприятиям связи для перечисления на счета в банках на основе заключенных договоров.

Предприятия, имеющие постоянную денежную выручку, могут расходовать ее на оплату труда и выплату социально-трудовых льгот, закупку сельскохозяйственной продукции, скупку тары и вещей у населения.

Для учета кассовых операций применяются унифицированные формы первичной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 (в ред. от 3 мая 2000 г.), согласованные с Минфином России и Минэкономики России [52] (рис. 4.1).

Особенностью кассовых документов является то, что в них не допускаются подчистки, помарки или исправления. Если при составлении документа были допущены ошибки, то незарегистрированный и предварительно не пронумерованный документ уничтожается, а вместо него выписывается правильный. В иных случаях неверный документ аннулируется перечеркиванием и надписью «аннулировано», новый документ выписывается под следующим порядковым номером. Кассовые документы должны быть заполнены четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выписаны с помощью пишущей машинки, компьютерной техники и должны быть подписаны главным бухгалтером или иным лицом, уполномоченным письменным распоряжением руководителя предприятия, и кассиром, а расходные документы, кроме того, и руководителем предприятия или иным должностным лицом, имеющим право разрешать расходование средств. В приходных и расходных ордерах указывается основание для их составления и перечисляются прилагаемые к ним документы.

О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.

Рис. 4.1. Первичные документы по учету кассовых операций

Выдача наличных денег из касс предприятий производится по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным ведомостям (расчетно-платежным), заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на эти документы штампа с реквизитами расходного кассового ордера. В тех случаях, когда на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях, счетах и др. имеется разрешительная надпись руководителя предприятия, подпись его на расходных кассовых ордерах необязательна.

Прием и выдача денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления. Приходные и расходные кассовые ордера или заменяющие их документы немедленно после получения или выдачи по ним денег подписываются кассиром, а приложенные к ним документы погашаются штампом или надписью «Оплачено» с указанием даты (числа, месяца, года).

Приходные и расходные кассовые ордера или заменяющие их документы до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов. Регистрация приходных и расходных кассовых документов может осуществляться с применением средств вычислительной техники.

Аналитический учет кассовых операций ведется кассиром в кассовой книге. Каждое предприятие ведет только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера. Если в организации есть операционные кассы, то движение денежных средств в операционных кассах отражается в книгах кассиров-операционистов. Тогда кассовая книга ведется главным кассиром.

Записи в кассовой книге ведутся в двух экземплярах через копировальную бумагу чернилами или шариковой ручкой. Вторые экземпляры листов должны быть отрывными, так как служат отчетом кассира. Первые экземпляры листов остаются в кассовой книге. Первые и вторые экземпляры листов нумеруются одинаковыми номерами. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются. Сделанные исправления заверяются подписями кассира, а также главного бухгалтера предприятия или лица, его заменяющего.

Все поступления и выдачи наличных денег предприятия учитывают в кассовой книге.

Записи в кассовую книгу производятся кассиром сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру или другому заменяющему его документу. Ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию в качестве отчета кассира второй отрывной лист (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и расходными кассовыми документами под расписку в кассовой книге.

На предприятиях при условии обеспечения полной сохранности кассовых документов кассовая книга может вестись автоматизированным способом.

Контроль за правильным ведением кассовой книги возлагается на главного бухгалтера предприятия.

Основанием для записи кассовых операций на счетах бухгалтерского учета служит отчет кассира с приложенными к нему первичными документами. Кассир передает отчет в бухгалтерию под расписку получающего его бухгалтера. Последний проверяет правильность записи первичных документов в отчете и его итогов. В организациях, ведущих расчеты с помощью контрольно-кассовых машин, кассовый отчет также составляется с показателями счетчиков контрольно-кассовых машин, которые распечатываются по окончании работы касс и прикладываются к отчету кассира. При этом показания счетчиков могут превышать величину наличной выручки на сумму продаж, оплаченных кредитными карточками, что отражается как переводы в пути, и денежными документами.

Учет наличных денежных средств в кассе ведется на основании кассовых документов на счете 50 «Касса». Приход средств в кассу показывается по дебету счета, а расход — по кредиту. Счета, корреспондирующие со счетом 50 «Касса», указываются бухгалтером в первичных кассовых документах — ордерах и ведомостях — в момент их выписки, т. е. еще до совершения самой кассовой операции, и затем они переносятся из документов в кассовую книгу.

К счету 50 «Касса» могут быть открыты субсчета:

50-1 «Касса организации»;

50-2 «Операционная касса»;

50-3 «Денежные документы» и др.

На субсчете 50-1 учитываются денежные средства в кассе организации, в том числе для учета наличия и движения российской валюты, а также для каждой используемой иностранной валюты. Основным источником их поступления в кассу служит снятие наличных денег по чекам с расчетного счета. При проверке данной операции необходимо убедиться, что в корешке чека, приходном ордере и отчете кассира указана идентичная сумма, и сравнить ее с банковской выпиской по счету. Поступление наличных денежных средств в кассу с расчетного счета отражается по дебету счета 50 «Касса» с кредита счета 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» (если средства снимаются в иностранной валюте).

В организациях, ведущих расчеты с населением, основная часть наличных денег поступает в кассу в виде наличной выручки — дебет счета 50 «Касса» и кредит счета «Продажи». Также наличные денежные средства вносятся в кассу подотчетными лицами, рабочими и служащими, покупателями и другими контрагентами.

Денежные средства из кассы расходуются прежде всего на выплату заработной платы по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 50 «Касса». Невыданные по ведомости суммы депонируются и относятся в дебет счета 70 с кредита счета 76-4 «Расчеты по депонированным суммам» (табл. 4.1).

Таблица 4.1

Учет кассовых операций

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

Отражено списание с расчетного счета в банке денежных средств и поступление их в кассу организации

50-1

51

100 000

Приходный кассовый ордер, выписка банка по расчетному счету

Выдана заработная плата работникам организации

70

50-1

96 000

Расчетно-платежная ведомость, расходный кассовый ордер

Отражено депонирование суммы невыплаченной заработной платы

70

76-4

4000

Расчетно-платежная ведомость, бухгалтерская справка

Внесена на расчетный счет в банк депонированная сумма денежной наличности

51

50-1

4000

Расходный кассовый ордер, выписка банка по расчетному счету

Наличная выручка и остаток денежных средств в кассе сверх установленного лимита сдаются в банк. При сдаче кассиром организации денег непосредственно в кассу банка делается запись: дебет 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и кредит 50 «Касса». Если выручка передается инкассаторам или дается на почту для перевода на счет, то дебетуется счет 57 «Переводы в пути».

На субсчете 50-2 учитывается наличие и движение денежных средств в операционных кассах (кассах, открываемых в подразделениях организации). Выдача денег из главной кассы в операционные и возврат их фиксируется в книге учета принятых и выданных кассиром денежных средств (ф. № КО-5). При выдаче главным кассиром денежных средств в операционные кассы делается запись дебет субсчета 50-2 «Операционная касса» с кредита субсчета 50-1 «Касса организации». При сдаче средств в главную кассу составляется обратная запись.

На субсчете 50-3 учитываются находящиеся в кассе организации денежные документы. К денежным документам относят почтовые и вексельные марки, оплаченные авиабилеты, марки государственной пошлины, путевки в дома отдыха и санатории и другие денежные документы. Денежные документы принимаются к учету и отражаются в балансе в сумме фактических затрат на их приобретение, а не по номинальной стоимости.

Учет поступления и выбытия денежных документов оформляют приходными и расходными кассовыми ордерами. Данные кассовых ордеров кассир записывает в книгу движения денежных документов, являющуюся регистром аналитического учета денежных документов. Аналитический учет денежных документов ведут по их видам. Книга учета движения денежных документов может вестись на бланках и аналогична кассовой книге.

Поступление денежных документов в кассу отражается по дебету счета 50-3 «Денежные документы» с кредита следующих счетов:

— 50-1 «Касса организации» — при приобретении денежных документов за наличный расчет;

— 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — при сдаче в кассу документов, приобретенных сотрудниками организации;

— 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — при получении денежных документов, приобретенных по безналичному расчету.

Выдача денежных документов под отчет отражается по кредиту счета 50-3 и дебету счетов:

— 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — при выдаче документов под отчет (например, билетов на проезд к месту командировки);

— 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — при возврате денежных документов, приобретенных по безналичному расчету (например, при возврате билетов транспортному агентству);

— 26 «Общехозяйственные расходы» — при использовании денежных документов на нужды организации (например, отправка почтовой корреспонденции);

— 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» — при выдаче путевок работникам. Если путевки оплачиваются работниками только частично, то часть их стоимости, оплачиваемая организацией, относится с кредита счета 50-3 в дебет счета 91-2 «Прочие расходы».

Инвентаризация кассы. Общий порядок проведения инвентаризации имущества организации изложен в ст. 11 Федерального закона «О бухгалтерском учете» [7] и детализирован в Методических указаниях по инвентаризации имущества и обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 [65].

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. В обязательном порядке инвентаризация проводится:

— перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

— при смене материально ответственных лиц;

— при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

— в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

— при реорганизации или ликвидации организации.

В сроки, установленные руководителем предприятия, а также при смене кассиров на каждом предприятии производится внезапная ревизия кассы с полным полистным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе. Остаток денежной наличности в кассе сверяется с данными учета по кассовой книге. Для производства ревизии кассы приказом руководителя предприятия назначается комиссия, которая составляет акт. При обнаружении ревизией недостачи или излишка ценностей в кассе в акте указываются их сумма и обстоятельства возникновения.

Учредители предприятий, вышестоящие организации (в случае их наличия), а также аудиторы (аудиторские фирмы) в соответствии с заключенными договорами при производстве документальных ревизий и проверок на предприятиях производят ревизию кассы и проверяют соблюдение кассовой дисциплины. При этом особое внимание должно уделяться вопросу обеспечения сохранности денег и ценностей.

Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» [52] утверждены следующие унифицированные формы по учету результатов инвентаризации:

— акт инвентаризации наличных денежных средств (ф. № ИНВ-15);

— инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. № ИНВ-16).

Форма № ИНВ-15 применяется для отражения результатов инвентаризации фактического наличия денежных средств, разных ценностей и документов (наличных денег, марок, чеков (чековых книжек) и др.), находящихся в кассе организации.

Инвентаризация наличных денежных средств, разных ценностей и документов проводится комиссией, назначаемой приказом (решением, постановлением, распоряжением) руководителя организации. Комиссия проверяет достоверность данных бухгалтерского учета и фактического наличия денежных средств, разных ценностей и документов, находящихся в кассе, путем полного пересчета. Результаты инвентаризации оформляются актом в двух экземплярах и подписываются всеми членами комиссии и лицами, ответственными за сохранность ценностей, и доводятся до сведения руководителя организации. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию организации, второй остается у материально ответственного лица.

При смене материально ответственных лиц акт составляется в трех экземплярах. Один экземпляр передается материально ответственному лицу, сдавшему ценности, второй — материально ответственному лицу, принявшему ценности, и третий отправляется в бухгалтерию.

Во время инвентаризации операции по приему и выдаче денежных средств, разных ценностей и документов не производятся.

Не допускается проведение инвентаризации при неполном составе инвентаризационной комиссии. Никаких подчисток и помарок в описях не допускается. Исправления оговариваются и подписываются членами комиссии и материально ответственным лицом.

Ответственность за соблюдение Порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей предприятий, главных бухгалтеров и кассиров.

Лица, виновные в неоднократном нарушении кассовой дисциплины, привлекаются к ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Излишки денег, выявленные инвентаризацией, приходуют в кассу и зачисляют в доход организации: дебет счета 50 «Касса» и кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостача денежных средств в кассе подлежит взысканию с материально ответственного лица (кассира). При этом делаются следующие записи: дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредит счета 50 «Касса» — на недостающую сумму денежных средств. И одновременно относится на виновника недостачи: дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» и кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В случае если во взыскании с виновных лиц отказано судом или они не найдены (например, в случае ограбления, кражи со взломом и т. д.), недостача списывается на расходы организации: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

4.2. Автоматизированный учет кассовых операций

Автоматизированный учет кассовых операций позволяет формировать и изменять совокупности синтетических и аналитических счетов по учету денежных средств и денежных документов; создавать первичные кассовые документы; составлять учетные регистры по регламенту и запросам различных пользователей.

Схема автоматизации учета кассовых операций представлена на рис. 4.2.

Рис. 4.2. Схема автоматизации учета кассовых операций

Совокупность счетов бухгалтерского учета денежных средств и денежных документов загружается в справочник (компьютерный план счетов), содержание которого соответствует составу счетов, субсчетов и типовых проводок. Для осуществления аналитического учета кроме справочника хозяйственных операций формируются и другие справочные массивы, которые включают такие обязательные реквизиты, как «код», «наименование», и основные признаки объекта учета (например, справочники валют, сотрудников, подотчетных лиц, организаций-контрагентов и др.).

Первичные документы учета денежных средств и денежных документов создаются путем заполнения экранных форм документов. При этом заполнение полей условно-постоянных реквизитов производится автоматизированно путем выбора необходимой информации из справочников. При документальном оформлении кассовых операций в иностранной валюте необходимо указать вид и сумму валюты. Рублевый эквивалент рассчитывается программным способом.

Для оформления приходного кассового ордера кассиру (бухгалтеру) необходимо заполнить следующие поля:

• корреспондирующий счет (либо код операции);

• реквизиты плательщика;

• суммы денежных средств;

• основание хозяйственной операции по поступлению денежных средств и документов в кассу;

• ссылки на дополнительные документы (при их наличии).

По окончании ввода экранная форма приходного кассового ордера сохраняется и распечатывается. Полученный приходный кассовый ордер проверяется кассиром, подписывается кассиром и главным бухгалтером.

Аналогично создаются иные формы кассовых документов, записи которых загружаются в массив хозяйственных операций. На базе массивов хозяйственных операций и компьютерного плана счетов автоматизированно формируются бухгалтерские записи (проводки).

После выдачи денежных средств и документов кассир или бухгалтер проводит экранную форму и автоматически формируется операция с бухгалтерской проводкой.

В компьютерной системе учета обеспечивается быстрый поиск, сортировка информации в справочниках и рабочих массивах, формирование выходных документов учета денежных средств и денежных документов (кассовой книги, отчетов кассира, ведомостей, журналов-ордеров и других учетных регистров). В автоматизированной системе при необходимости возможно совместить формы регистров синтетического и аналитического учета. Для формирования машинограмм достаточно указать учетный период. Сведения регистров бухгалтерского учета денежных средств и денежных документов сохраняются на машинных носителях, что позволяет автоматизированно обобщить показатели соответствующих статей бухгалтерской отчетности.

Вместе с тем пользователями автоматизированных систем учета на базе массива хозяйственных операций, как правило, распечатывается журнал проводок, назначение которого аналогично журналу хозяйственных операций.

Кроме традиционных форм выходных документов в автоматизированных системах учета можно получить дополнительную информацию, состав и форма представления которой определяются пользователем и возможностями пакета прикладных программ (ППП) автоматизированного учета. Например, в автоматизированной системе учета «1С: Бухгалтерия 8.2» можно получить такие документы, как «Реестр кассовых документов», «Карточка счета», «Анализ счета» (за период и по датам).

Реестр содержит сведения о сформированных кассовых документах за определенный период времени.

В отчет «Карточка счета» включаются записи по выбранному счету (субсчету), об остатках денежных средств и денежных документов на начало и конец периода, а также после каждой хозяйственной операции, обороты за период.

Часто необходимо получить обороты и остатки по счету 50 «Касса» на каждую дату либо за период. Данная информация необходима для анализа изменений во времени средств или обязательств организации, для проверки соответствия введенных в информационную базу данных, указанных в банковских выписках, и т. д. Такие сведения можно получить из отчета «Анализ счета».

Автоматизация учета операций, связанных с движением денежных средств и денежных документов, позволяет бухгалтеру и кассиру избавиться от ручного оформления приходных, расходных кассовых ордеров и других первичных учетных документов; практически исключить ошибки, описки и другие неточности, сопровождающие ручной вариант учета.

4.3. Учет операций по расчетным счетам

Каждая организация вправе открывать в любом банке расчетные и другие счета для хранения свободных денежных средств и осуществления всех видов расчетных, кредитных и кассовых операций.

Текущие счета открывают организациям, не обладающим признаками, дающими возможность открыть расчетный счет: производственным (структурным) единицам производственных и научно-производственных объединений; другим хозрасчетным подразделениям организаций, расположенным вне их местонахождения; кооперативам по месту нахождения их филиалов и др.

Для открытия расчетного счета юридическому лицу — резиденту в банк представляются:

а) свидетельство о государственной регистрации юридического лица;

б) учредительные документы юридического лица.

Юридические лица, действующие на основе типового устава, утверждаемого Правительством РФ; действующие на основе типовых положений об организациях и учреждениях соответствующих типов и видов, утверждаемых Правительством РФ, и разрабатываемых на их основе уставов; действующие на основе типового положения и устава, представляют указанные документы.

Органы государственной власти Российской Федерации, органы государственной власти субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления представляют законодательные и иные нормативные правовые акты, принимаемые в установленном законодательством Российской Федерации порядке решения об их создании и правовом статусе;

в) лицензии (разрешения), выданные юридическому лицу в установленном законодательством Российской Федерации порядке на право осуществления деятельности, подлежащей лицензированию, в случае если данные лицензии (разрешения) имеют непосредственное отношение к правоспособности клиента заключать договор банковского счета соответствующего вида;

г) карточка;

д) документы, подтверждающие полномочия лиц, указанных в карточке, на распоряжение денежными средствами, находящимися на банковском счете, а в случае когда договором предусмотрено удостоверение прав распоряжения денежными средствами, находящимися на счете, с использованием аналога собственноручной подписи, документы, подтверждающие полномочия лиц, наделенных правом использовать аналог собственноручной подписи;

е) документы, подтверждающие полномочия единоличного исполнительного органа юридического лица;

ж) свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

С расчетного счета банк оплачивает обязательства, расходы и поручения организации, проводимые в порядке безналичных расчетов, а также выдает средства на оплату труда и текущие хозяйственные нужды.

Для осуществления расчетов в безналичном порядке применяются следующие формы расчетных документов (рис. 4.3).

Платежные поручения — распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перевести определенную сумму на счет получателя средств, открытый в другом банке.

Чек — ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной суммы чекодателю.

Аккредитивы — условное денежное обязательство, принимаемое банком по поручению плательщика, произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлении последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку произвести такие платежи.

Платежные требования и инкассовые поручения — документы для осуществления расчетов по инкассо (банковская операция, посредством которой банк по поручению и за счет клиента на основании данных документов осуществляет действия по получению от плательщика платежа).

Рис. 4.3. Формы расчетных документов

Организации как участники расчетов самостоятельно определяют формы указанных документов (с обязательными реквизитами). Организации при совершении операций руководствуются Положением о правилах осуществления перевода денежных средств, утвержденным ЦБ РФ 19.06.2012 № 383-П.

Операции по зачислению сумм на расчетный счет или списанию с него банк производит на основании письменных распоряжений владельцев расчетного счета (денежных чеков, объявлений на взнос денег наличными, платежных требований) или с их согласия (оплата платежных требований поставщиков и подрядчиков).

Исключения составляют платежи, взыскиваемые в бесспорном порядке по решению Государственного арбитража, суда или финансовых органов. В бесспорном порядке со счетов организации списывают платежи, не внесенные в срок в государственный бюджет, внебюджетные фонды, фонды социального назначения, за таможенные процедуры, платежи по исполнительным и приравненным к ним документам.

При наличии на счете денежных средств, сумма которых достаточна для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание этих средств со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом.

В соответствии со ст. 855 ГК РФ при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:

• в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

• во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;

• в третью очередь по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, а также поручениям органов контроля за уплатой страховых взносов на списание и перечисление сумм страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов;

• в четвертую очередь по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

• в пятую очередь по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

Денежные средства предприятия, хранящиеся на расчетных счетах, учитывают на синтетическом счете 51 «Расчетные счета». В дебет этого счета записывают поступления денежных средств на расчетный счет, а в кредит — уменьшение денежных средств на расчетном счете. Основанием для записей по расчетному счету служат выписки банка с приложенными к ним оправдательными документами.

Учет операций по расчетному счету ведется на счете 51 «Расчетные счета», по дебету которого отражается поступление денежных средств, а по кредиту — их выбытие (перечисление, снятие).

Основанием для отражения операций по счету 51 являются выписки с этого счета, которые банк выдает организации ежедневно или в другие сроки, установленные по соглашению с организацией; банк выдает выписки из расчетного счета с приложением оправдательных документов. Выписка является копией (вторым экземпляром) лицевого счета, который банк ведет по расчетному счету организации. В выписке указывают начальный и конечный остатки на расчетном счете и суммы операций, отраженных на расчетном счете. Бухгалтерия проверяет правильность