Виталий Вячеславович Романов
Судебная бухгалтерия
1. История развития бухгалтерского учета в России
Развитие бухгалтерского учета тесно связано с развитием экономических отношений в обществе и имеет свою историю.
Принято выделять три основных периода развития бухгалтерского учета в истории российской государственности:
1) в Российской Империи (XVIII ― начало XX в.);
2) в советский период (1917 г. ― август 1991 г.);
3) в современный период (с 1991 г. по настоящее время).
История развития бухгалтерского учета в России начинается не с XVIII в., а намного раньше, примерно с периода Киевской Руси. Счетный приказ (1654 г.) – первый документ, регламентирующий организацию учета. Благодаря Петру I в 1710 г. в газете «Московские ведомости» появилось новое слово «бухгалтер», которое означало «лицо, осуществляющее бухгалтерский учет». Это слово не является исконно русским, поскольку происходит от немецкого слова Buchhaltung – «бухгалтерия, счетоводство». Аналогом в русском языке является слово «книгодержатель».
Инструкция по организации учета от 2 января 1714 г. – это один из первых государственных актов, в котором содержались вопросы учета. Другим документом является Регламент управления адмиралтейства и верфи (1722 г.), в котором содержалась строгая систему натурально стоимостного учета материалов. Этот период русской истории также связан с появлением первых бухгалтерских книг – журналов хронологической записи.
Постепенно в России появляются образовательные учреждения для обучения бухгалтерскому делу. В Москве и Санкт-Петербурге появляются счетоводные курсы по торговой, сельскохозяйственной, банковской и другим отраслям счетоводства.
Весь опыт, накопленный предшествующими поколениями, требовал обобщения и развития методики счетоведения. Журнал «Счетоводство» стал первым специализированным изданием, занявшимся данной проблемой.
Помимо журнала «Счетоводство», до революции 1917 г. в России выпускались также журналы «Журнал Общества счетоводов», «Коммерческий мир», «Коммерческое образование», «Счетоводный вестник».
Второй период развития бухгалтерского учета в России начался после Октябрьской революции (1917 г.). В новом социалистическом государстве сформировалось два взгляда на дальнейшее развитие учета. Сторонники первой тенденции настаивали на ликвидации денег, а другие стремились оставить бухгалтерский учет в дореволюционном виде.
После революции сначала ошибочно преобладала первая тенденция. Было выдвинуто большое число новых идей в области учета и контроля, главными из которых были: человек – объект учета; средство учета и контроля трудовая книжка; натуральный измеритель как основная и единственная база учета; учет всего имущества не предприятия, а страны и др.[1]
Но новаторское направление длилось недолго, и ошибочность этого движения в скором времени была признана в работах В.И. Ленина. Бесперспективность первой тенденции во многом объясняется ее противоречием уже сложившейся ранее системе учета в царской России и экономически развитых странах Европы.
В этот период стала активно развиваться печатная продукция. Одной из самых известных книг того времени была книга французских авторов Е. Леотей, А. Гильбо «Общие руководящие начала счетоведения». Также выпускались и журналы: «Вестник счетоводства», «Счетная мысль», «Спутник счетовода», «За социалистический учет», «Бухгалтерский учет». Первоначально большинство из них были ориентированы на квалифицированных работников бухгалтерии: главных и старших бухгалтеров, экспертов бухгалтерского учета, ревизоров.
С середины XX в. начинают разрабатываться основные принципа и направления бухгалтерского учета:
1) принципы объективной оценки имущественного и правового положения хозяйствующего субъекта;
2) отраслевая направленность в построении системы бухгалтерского учета;
3) расширение государственной регламентации бухгалтерского учета и отчетности.
Третий период – бухгалтерский учет в современной России(начался с падением советского строя и выделением России как нового демократического государства).
Рост значения бухгалтерского учета в современный период связан с развитием новых рыночных отношений, использованием международных стандартов бухгалтерского учета.
Система бухгалтерского учета в России имеет ряд особенностей, которые снижают ее ценность для участников хозяйственного оборота и препятствуют нормальному развитию экономики. Эти особенности прежде всего связаны с развитием бухгалтерского учета в условиях плановой экономики.
Однако экономическая система России продолжает прогрессивно меняться, что приводит к возникновению новых видов хозяйственной деятельности, которые еще не нашли отражение в учете.
Реформированием бухгалтерского учета в настоящее время занимается Институт профессиональных бухгалтеров. Он разрабатывает и внедряет порядок проведения квалификационных экзаменов на аттестат профессионального бухгалтера.
Методики бухгалтерского учета в настоящее время находят все большее применение в деятельности правоохранительных органов. Они необходимы при расследовании уголовных и гражданских дел, связанных с компенсацией материального ущерба.
2. Становление и развитие судебной бухгалтерии как отрасли научных знаний и учебной дисциплины
Одним из первых документов советской власти, в котором были заложены основы документальной проверки, была секретная Инструкция по закрытию, запечатыванию и ревизии складов, амбаров и пакгаузов, которой регламентировалась организация деятельности ревизоров на месте проверки. В инструкции говорилось: согласно составленному списку проверяется по товарной книге, верно ли, сколько в ней товару, обратить внимание на товар, который в ней не значится. После чего берет приблизительно за полгода назад остатки товара по товарной книге и начинает проверять согласно приемным и отпускным квитанциям, сколько отправлено и получено товара, причем все абсолютно квитанции должны быть записаны в товарной книге.
В Уголовно-процессуальном кодексе РСФСР от 23 февраля 1923 г. допускалось при расследовании или рассмотрении дел, когда требуются специальные знания, привлечение эксперта, вывод которого считался юридическим доказательством.
Но в УПК РСФСР было еще много противоречий, например продолжительный период не было разграничения между ревизией и экспертизой, проводимой по уголовным делам.
В 1930–1940-х гг. назрела острая необходимость в создании специализированной службы (ОБХСС) для выявления, предотвращения и раскрытия экономических преступлений.
Большой вклад в создание новой дисциплины внес доцент кафедры криминалистики Саратовского юридического института В.Б. Любкин, который в 1946 г. издал монографию «Судебная бухгалтерия», которая впоследствии стала основной книгой для применения экономических познаний в юридической практике.
Профессор С.П. Фортинский хотел отнести судебную бухгалтерию к одному из разделов криминалистики. В 1962 г. он написал работу, в которой содержались рекомендации по применению ревизионных методов в раскрытии и расследовании экономических преступлений.
Уже в 1964 г. была выпущена книга «Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы». Авторы данной работы – Д. С. Остроумов и С. П. Фортинский – рассматривали вопросы судебной бухгалтерии в тесном взаимодействии с общими положениями бухгалтерского учета и проблемами криминалистики.
Большой вклад развитие судебной бухгалтерии внесли такие видные ученые, как С.П. Голубятников, Н.В. Кудрявцев, A.M. Ромашов, Г.А. Шумака, Л.А. Сергеева. Особое внимание уделялась разработкам методик самостоятельного применения юристом в каждом конкретном случае знаний бухгалтерского учета, экономического анализа, технологии производства. Для этого требовалась разносторонняя специализация оперативных и следственных работников, что предусматривало овладение ими не только юридическими, но и экономическими знаниями. Для этого был создан новый учебный курс «Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы», который объединял экономические и правовые знания. Содержание курса основывалось на базе отраслевого бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы. Объединение таких двух мало взаимосвязанных разделов было связано с наибольшим развитием в данный период бухгалтерской науки и судебно-бухгалтерской экспертизы.
В названном учебном курсе большое внимание уделялось практике ведения бухгалтерского учета и процедуре использования знаний соответствующих специалистов, а методике применения юристом самостоятельно общеэкономических познаний была уделена второстепенная роль.
Несмотря на возрастающие запросы юридической практики, судебная бухгалтерия по-прежнему была нацелена на решение экономических задач. До 1980 г. судебная бухгалтерия воспринималась как специальная отрасль бухгалтерии.
В настоящее время учебная дисциплина «Судебная бухгалтерия» изучается студентами юридических вузов и факультетов.
«Судебная бухгалтерия» предъявляет особые требования к преподавателям данной дисциплины. Они должны обладать знаниями как в сфере бухгалтерского учета и экономики, так и профессиональными юридическими знаниями.
Учебная дисциплина «Судебная бухгалтерия»:
1) разрабатывает научные основы организации и проведения бухгалтерских ревизий, экспертиз, инвентаризаций;
2) определяет круг вопросов, которые могут ставиться перед ревизором и экспертом;
3) вырабатывает критерии оценки заключений экспертов и актов ревизий;
4) занимается разработкой методики работы оперативных работников и следователей с документами, которые могут стать доказательствами по делу.
Знание данной дисциплины позволяет сотрудникам правоохранительных органов сделать правильный вывод о законности и реальности тех или иных хозяйственных операций, выявить подложные документы, которые завуалировали незаконные хозяйственные операции и преступления.
3. Предмет, метод и структура судебной бухгалтерии
Предметом судебной бухгалтерии являются объективные закономерности, основанные на нормативных актах, включающие в себя предписания по применению бухгалтерского учета и специальных бухгалтерских познаний в сфере специфических правоотношений (уголовно-правовых, гражданско-правовых, арбитражных).
Предмет любой учебной дисциплины имеет исключительное значение. Это обусловлено следующим:
1) наличие специфического предмета исследования предопределяет возможность и необходимость самостоятельного существования соответствующей системы знаний;
2) без уяснения предмета дисциплины нельзя определить ее содержание, задачи, обозначить основные направления развития, определить ее место в системе других дисциплин;
Под предметом понимается все то, что находится в границах объекта исследования учебной дисциплины. Одним из таких объектов в судебной бухгалтерии является бухгалтерский учет. Второй объект предусматривает при изучении наличие криминалистических знаний.
Судебная бухгалтерия, как любая учебная дисциплина, имеет свои особенные признаки:
1) наличие взаимосвязи между противоправными деяниями в сфере экономики с данными и их отражением в бухгалтерском учете;
2) законодательная регламентированность способов (форм, методов) применения специальных бухгалтерских познаний в разнообразной юридической практике.
Она включает в себя теорию и принципы бухгалтерского учета, а также правовые основы применения специальных бухгалтерских познаний правоприменителем лично, привлекаемым им специалистом-бухгалтером, нормативный порядок назначения и производства документальной ревизии, аудита и судебно-бухгалтерской экспертизы, т. к. изучает вопросы применения бухгалтерского учета в разнообразной юридической практике.
Одним из основных ее признаков является охранительная и превентивная функции бухгалтерского учета.
Превентивная (предупредительная) функция заключается в предварительном контроле за экономической деятельностью хозяйствующих субъектов и тем самым затрудняет совершение противоправных деяний.
Охранительная функция действует после совершения преступления.
В правовой бухгалтерии можно выделить следующие методы:
1) общенаучные;
2) межотраслевые;
3) специальные.
Совокупность этих методов образует методологию бухгалтерского учета, с помощью которой осуществляется учет хозяйственной деятельности.
Также метод судебной бухгалтерии тесно связан с методом бухгалтерского учета.
Структура учебной дисциплины «Судебная бухгалтерия» представляет логическое построение определенной совокупности положений, отражающих формы использования учетно-экономических и судебно-экономических знаний в процессе деятельности юриста при раскрытии и расследовании экономических преступлений. Эта система определяет и внутреннюю структуру дисциплины, которая включает в себя поэтапное и последовательное изучение содержательных элементов путем применения педагогических принципов.
Учебная дисциплина, как правило, включает следующие разделы: введение в учебную дисциплину, основы бухгалтерской отчетности, применение специальных бухгалтерских познаний правоприменительной практики юристов.
Данная учебная дисциплина представляет собой комплексную экономико-правовую дисциплину, в основе которой лежит бухгалтерский учет, которая занимается изучением и разработкой теоретических и тактических вопросов использования специальных бухгалтерских и иных экономических знаний в юридической деятельности.
